تاریخچه سیستمهای حسابداری

تاریخچه سیستمهای حسابداری

  مقدمه          

        انسان از موقعیکه مفهوم مالکیت را فهمید، به طرق مختلف به ثبت حسابهای اموال و دارائیهای خود اقدام نمود. با پیدایش اعداد، این امر تشدید گان واسطه مبادلات، موجب گسترش تجارت شد. بدین ترتیب مالکان، بیش از پیش نسبت به سیستمی که بتواند رویدادها را ثبت و نگهداری کند، احساس نیاز کردند. بنابراین، رویدادها بصورت گزارشی و با استفاده از علائم خاص ثبت گردیدند. (حسابداری یک طرفه) در طی زمان، حسابداران به این نتیجه رسیدند که وقوع یک رویداد بطور همزمان بر دو حساب اثر می‌گذارد و بدین ترتیب، برخلاف آنچه که تصور می شود، اعداد منفی توسط ریاضی‌دانان اختراع شده است، این اعداد توسط حسابداران ابداع گردید و مورد استفاده قرارگرفت و به این ترتیب، حسابداری دو طرفه شکل گرفت و روز بروز کامل‌تر شد. با گسترش تجارت بین کشورها، خصوصاً در ایتالیای  آن زمان، که شهرهائی مثل ونیز، جنوا و پروجا بعنوان مرکز تجارت بین شرق و غرب محسوب می‌شدند، بیش از پیش موجب بسط و گسترش حسابداری دو طرف گردید، چیزی که بیش از همه موجب گسترش حسابداری به شکل یکسان در بین کشورهای مختلف  گردید ، تألیف ‌کتاب Summa توسط پاچیولی بود که مقارن با اختراع چا پ بود . مسئله مهمی که باید خاطر نشان شود این است که ، ریاضی دانان تا این زمان، اعداد منفی را نپذیرفته بودند و حتی آنها را اصول کذب می نامیدند و مسئله مهمتر اینکه ، همینان بودند که موجب بسط و گسترش حسابداری گردیدند و بدیهی است که آنها با جابجا کردن حسابها ( به شکل معادله حسابداری دو طرفه ) ، اعداد منفی را از حسابها حذف کردند . بدین ترتیب ، حسابداری دو طرفه ، بتدریج در طی زمان کامل تر شد ، با وقوع انقلاب صنعتی و گسترش تجارت و همچنین ایجاد شرکتهای سهامی بزرگ نظیر راه آهن و تفکیک مالکیت از مدیریت و بحرانهای اقتصادی و وقوع انقلاب سوسیالیستی در شوروی موجب بوجود آمدن شاخه های متعددی مثل حسابداری صنعتی ، حسابرسی ، حسابداری دولتی و حسابداری مدیریت  دررشته حسابداری شدند . با وجود این ، حسابداری دو طرفه از زمان پیدایش تاکنون ، در اصول بنیادی خود دچار تغییر اساسی نشده است و فقط یکسری حسابهای جدید به آن اضافه شده است . در سالهای اخیر ، تلاش جهت ایجاد تحول در حسابداری آغاز شده است که از آن جمله ارائه نوع  جدیدی از حسابداری با سه طرف توسط” یوجی ایجیری” می باشد . ایشان تأکید دارند که اگر چه میتوان حسابداری را حتی به بیش از سه طرف نیز گسترش داد ولی فعلاً همین سه طرف کافی است . در قسمت دیگری ، ایشان همچنین اضهار می دارند که حسابداری سه طرفه در قرن بیست و یکم در دنیا گسترش خواهد یافت . “ ایجیری“حسابداری سه طرفه را به دو صورت ارائه می دهد :

1- حسابداری سه طرفه زمانی ، که با توجه به زمان گذشته ، حال و آینده به تشریح حسابداری می پردازد .

2- حسابداری سه طرفه تفاضلی ( دیفرانسیلی) ، که بر پایه فیزیک نیوتونی قرار دارد و با توجه به قوانین آن به تشریح حسابداری سه طرفه می پردازد .

     نکته ای که باید در اینجا مورد توجه قرار گیرد ، استفاده از اعداد منفی در هر دو نوع حسابداری سه طرفه است . در این بخش ، سعی شده است ابتداء تاریخچه حسابداری در ایران و کشورهای دیگر بصورت اجمالی مورد بررسی قرار گیرد و سپس به مرور منطق حسابداری صنعتی و اصول مطالعه کار پردا خته شود .

مروری بر تاریخچه حسابداری در اقوام مختلف

       [1]“حسابداری، تاریخچه ا ی به بلندای تاریخ دارد، بدین معنی که، هنگامیکه انسان شمردن را آموخت اقدام به نگهداشتن حساب اموال، اشیاء و … خود نمود با بررسی آثار و کتیبه های بجا مانده از دوران بابلی‌ها، هخامنشی‌ها، عاشوری‌ها، کلدانی‌ها، مصریان، رومیان و یونانیان باستان به نشانه‌هائی از ثبت وقایع داد و ستد بر می‌خوریم. بدین ترتیب تاریخ حسابداری به دورانی بیش از 6000 سال قبل بر می‌گردد. پیدایش پول و بکارگیری آن بعنوان واسطه معاملات و توسعه تجارت موجب رشد و ترقی حسابداری گردید ، این امر باعث شد حسابداری مراحل مختلفی را طی نماید و تمامی مراحل آن بی شک تحت تاثیر محیط اجتماعی و اقتصادی هم قرارداشت و هماهنگ با نیازهای اجتماعی پیش رفته است. قدیمی‌ترین مدرک حسابداری شناخته شده به زبان «انگلیسی » مدرکی است که در قرآن پانزدهم به فرمان ویلیام فاتح برای تعیین منابع مالی امپراتوری انگلیس تدوین شده است.

 تاریخچه حسابداری در سایر کشورها :

       با پیشرفت روز افزون علوم و فنون در جوامع توسعه یافته و ضرورت ثبت قسمتی از سوابق و وقایع و جریان معاملات و فعالیتهای اقتصادی ، از دیرباز انسانها را بر آن داشته است که نسبت به نگهداری و ثبت وقایع خود به روشهای مختلف اقدام نمایند. در تمدن‌های باستانی بین‌النهرین که قسمت اعظم ثروتهای جامعه در اختیار فرمانروا یا فرمانروایان بود معمولاً کاهنان که قشر ممتازی را در سلسله مراتب اجتماعی تشکیل می‌دادند وظیفه نگارش را بطور اعم و نگهداری حساب درآمدها و ثروتهای حکومت را بطور اخص‌برعهده و یا در واقع در انحصار داشتند و در عین حال به ثبت برخی از معاملات شهروندان نیز می‌پرداختند. از این جمله در تمدن باستانی سومر (Sumer) نظام های جامعی برقرار بود و کاهنان سومری علاوه بر نگهداری حساب درآمدهای حکومتی، به نحوی موجودی غلات، تعداد دام ها و میزان املاک حکومتی را محاسبه می‌کردند. نخستین مدارک کشف شده حسابداری درجهان، لوحه‌های سفالین از تمدن سومر در بابل (Babylon) است و قدمت آن به 3600 سال قبل از میلاد می‌رسد و از پرداخت دستمزد تعدادی کارگر حکایت دارد. مدارک و شواهد بدست آمده از تمدن باستانی مصر حکایت از آن دارد که در اجرای طرح‌های ساختمانی این تمدن، نوع کنترل حسابداری برقرار بوده که بهره گیری از نیروی کار هزاران نفر را در امر ایجاد  بنا و حمل و نقل مصالح ساختمانی در تشکیلاتی منظم، میسر می‌کرده است، از تمدن مصر در دورانی که یونانیان و رومیان بر آن تسلط داشتند نیز مجموعه‌های متعددی از حسابهای نوشته شده بر پاپیروس باقی مانده است . در رم و یونان باستان حسابداری پیشرفته ای وجود داشته و نوعی حساب جمع و خرج تنظیم می شده است . یک جمعدار ، یک مامور دولت و یا شخصی که محافظت پول یا دارائی دیگری به او محول شده بوده  در مقاطعی از زمان حساب خود را به اربابش پس می داده است . برای این کار دو فهرست تفصیلی از دریافتها و پرداختها بر حسب پول ، وزن یا مقیاس دیگری تهیه می شد که جمع آن دو مساوی بود . فهرست دریافت شامل موجودی در ابتدای دوره بعلاوه وجوه و کالائی بود که طی یک دوره وصول شده بود . فهرست پرداخت شامل مبالغ پرداختی ،کالای فروخته شده و یا به مصرف رسیده در طول یک دوره بعلاوه مانده پول و کالائی بود که نزد جمعدار باقی مانده و باید به ارباب تادیه شود . این نوع حسابداری تا اواخر قرون وسطی ادامه یافت و تا این زمان تغییری اساسی در جهت تبدیل حسابداری به یک سیستم جامع صورت نگرفت و تنها پیشرفت قابل ذکر گسترش دامنه نگهداری حساب برای عملیات گوناگون حکومتها و اشخاص  بود . در اوایل قرن سیزدهم " دولت ـ شهرها “ و یا “ شهر ـ جمهوری ها" ی کوچکی خارج از سلطه پادشاهان و خوانین فئودالی در ایتالیای کنونی پا گرفت که فضای سیاسی ـ اقتصادی مناسبی را برای رشد سوداگری فراهم آورد . در این دوران با رشد بازرگانی ، صنعت و بانکداری ، پیشرفت زیادی در تکنیک نگهداری حساب بوجود آمد. بزرگتر شدن اندازه موسسات  ، رواج معاملات نسیه و استفاده از عوامل متعدد در کسب و کار ، موجب شد که دیگر یک شخص به تنهائی نتواند امور موسسه بزرگی را اداره کند و این امر ابداع سیستم حسابداری کامل تری را ضروری ساخت . گمان می رود که کاربرد قاعده جمع و خرج در مورد حساب صندوق نخستین گام در راه پیدایش سیستم نوین بوده باشد . بدین معنی که صندوقدار در ازای وجوهی که دریافت می کرد بدهکار و در مقابل مبالغی که می پرداخت بستانکار می شد . این قاعده در مورد حسابهای مشتریان نیز بکار می رفت و آنان در ازای وجوهی  که می پرداختند بستانکار می شدند و بدین ترتیب مانده حساب آنها معین می شد . همین قاعده در مورد نگهداری حساب بستانکاران نیز بکار می رفت  . در نیمه  قرن سیزدهم حسابداران ایتالیائی متوجه این نکته شدند که دریافت پول از یک بدهکار دو ثبت را ضروری می سازد . جنبه دریافت پول که باید در حساب صندوق ثبت شود و جنبه پرداخت پول که باید در حساب شخصی پرداخت کننده پول ثبت گردد . در اوایل قرن چهاردهم دو اصطلاح بدهکار و بستانکار ، یعنی دو واژه ایتالیائی ، دادن(Dare)  و گرفتن (Avere) کاملاً متد اول گردید . پیشرفت تازه در قرن چهاردهم ابداع شکل دو طرفه حساب بود که در سمت چپ ، اقلام بدهکار و در سمت راست ، اقلام بستانکار نوشته می شد و با این کار چگونگی ثبتها آشکار می گردید . حسابداری جنسی با نگهداری حسابی جداگانه برای هر محموله از کالای خریداری شده آغاز گردید و هر حساب در ازای خرید یک محموله کالا بدهکار و در مقابل ، حساب فروشنده یا حساب نقد ، بستانکار می شد . سپس با فروش هر مقداری از کالای یک محموله ، حساب مربوطه بستانکار و در مقابل ، حساب مشتری و یا حساب نقد بدهکار می‌گردید تا این که تمامی اجناس یک محموله بفروش رسد. این کار یعنی بدهکار کردن حساب هر محموله از کالای خریداری شده به قیمت خرید و بستانکار کردن آن به قیمت فروش معمولاً تفاوتی را ایجاد می کرد که به حساب سود وزیان نقل می شد . بدین ترتیب سیستم دفتر داری دو طرفه به آرامی و در  پی مجموعه ای از ابداعات پیاپی در فاصله سالهای 1350 ـ 1250 میلادی در چند جمهوری کوچک ایتالیا زاده شد و تکامل یافت و شهرهای فلورانس ، ونیز و جنوا پیشرو این تحول بودند ، برخی از صاحبنظران دفاتر حساب بجا مانده از سالهای 1296 تا 1299 را نخستین دفاتر حساب دو طرفه کامل می دانند ، برخی دیگر ، دفاتر حساب دو طرفه کاملاً متوازنی را که در سال 1340 میلادی توسط پیشکار (Steward) شهر جنوا (Genoa) تنظیم گردیده است را نخستین نمونه کامل دفاتر حساب دو طرفه ذکر می کنند . در هر حال ، در آستانه قرن پانزدهم میلادی در ایتالیا و دیگر کشورهای اروپائی ، سیستم دفترداری دو طرفه بکار می رفته است . گسترش فن دفتر داری دو طرفه به سراسر اروپا  مرهون انتشار کتاب ریاضیاتی است که " لوکا پاچیولی(Luca  Pacialo)  "  به سال 1494 میلادی تالیف کرده است . پاچیولی کشیش فرانسیسکن بود که در دانشگاه های جمهوری های پروجا ، ناپل ، پیزا و فلورانس ریاضیات تدریس می کرد و با اندیشمندان بزرگ هم عصر خود از جمله  پیرو دلا فرانسیسکا  della  Francesca)  (Piero  لئون باتیستا آلبرتیBattista  Alberti)  (Leon   و لئوناردو داوینچی (Leonardo  davinci)  دوستی نزدیک داشت . مطالب کتاب ریاضیات مزبور را پاچیولی نوشت و شکلهای آنرا داوینچی ترسیم کرد . بخشی از این کتاب شامل چند فصل به حسابداری اختصاص داشت که نخستین توصیف مدون از سیستم حسابداری دو طرفه است . در این بخش از کتاب پاچیولی با استفاده از منابع و روشهای موجود سه دفتر اصلی حساب را به ترتیب زیر تشریح می کند : " دفتر باطله (Waste  Book)  که خلاصه معاملات تاجر به ترتیب تاریخ وقوع در آن ثبت می شد . دفتر روزنامه (Journal)  که در آن مطالب دفتر باطله تلخیص و بر حسب بدهکار و بستانکار ثبت می گردید و دفترکل (Ledger)  حاوی حسابهای واقعی که ثبتهای دفتر روزنامه به آن نقل می گردید ." پاچیولی اهمیت کاربرد پول را بعنوان مقیاس مشترک سنجش اقلام مختلف به درستی دریافته بود و بر لزوم تاریخ گذاری معاملات و عطف متقابل دفاتر به یکدیگر تاکیدی بجا داشت . با این حال ، وی درباره دوره مالی ، تهیه تراز آزمایشی ، تهیه صورت سود و زیان بستن حساب سود و زیان به حساب سرمایه و تهیه ترازنامه مطلبی ندارد و تنها درباره طرز بستن و لزوم موازنه کردن حسابها به هنگام نقل حسابها از دفاتر قدیمی به دفاتر جدید توضیحات نسبتاً کاملی داده است . همچنین پاچیولی بین اموال شخصی تاجر و اموال تجارتخانه وی تمایز نگذاشته است و درباره نگهداری حساب دارائیهای ثابت نیز مطلبی ندارد.

رساله پاچیولی که او را پدر حسابداری می دانند ) بعلت سادگی ، روانی و ارزشهای علمی در طول قرن های پانزدهم و شانزدهم به اغلب زبان های اروپائی ترجمه شد و حسابداری دو طرفه تا اواخر قرن هفدهم در اغلب کشورهای اروپائی رواج یافت .

 از قرن شانزدهم تا اوایل قرن نوزدهم تحول بنیادی در حسابداری بوجود نیامد . تنها تغییر اساسی تئوری جدیدی بود که توسط" سیمون استوین "(Simon  Stevin)  هلندی در اواخر قرن شانزدهم عنوان شد . بر اساس این تئوری در هر معامله در مقابل هر بدهکار باید یک بستانکار وجود داشته باشد . استوین همچنین ضرورت تفکیک اموال موسسه را از اموال شخصی صاحب سرمایه مطرح و لزوم نگهداری حسابی جداگانه برای سرمایه را نیز عنوان کرد . تغییرات دیگری که در این فاصله در دفتر داری رخ داد عبارت بود از ایجاد ستونهای فرعی در دفاتر روزنامه و کل ، منسوخ شدن دفتر باطله و جایگزینی اسناد و مدارک مربوط به معاملات ( مانند فاکتور خرید و فاکتور فروش ) بجای آن. حسابداری جنسی نیز در این فاصله بهبود یافت و سود و زیان هر محموله محاسبه و به حساب سود و زیان نقل می گردید.  تا سال 1800 میلادی موازنه کردن حسابها در پایان سال ، تهیه صورت سود و زیان و ترازنامه معمول شد اما جز برای نگهداری سوابق فعالیتهای موسسه استفاده دیگری نداشت.

 وقوع انقلاب صنعتی که از نیمه دوم قرن هیجدهم آغاز و تا پایان قرن نوزدهم تداوم یافت تحولات و تغییرات وسیع اقتصادی و اجتماعی را در پی داشت این تحول بنیادین بر تمامی عرصه های زندگی فردی و اجتماعی مردم اروپا اثر گذاشت و مناسبات اقتصادی، اجتماعی و سیاسی جوامع اروپائی را دگرگون کرد و از طریق این قاره به سراسر جهان راه یافت و آثار مفید و زیانبار بسیاری بجای گذاشت . بارزترین عرصه تحول در  انقلاب صنعتی ، قرار گرفتن ماشین در خدمت تولید بود که شیوه تولید را از تولید دستی به تولید کارخانه ای متحول کرد .

      پیدایش و رشد کارخانه های بزرگ و کوچک با توانائی ساختن کالاهای همسان به مقدار زیاد ، از یک سو به زوال صنایع دستی ، روستائی و خانگی در مدت کوتاهی انجامید و از سوی دیگر ، رقابت بین کارخانه داران را ایجاد کرد . وجود رقابت ، نیاز به آگاهی از بهای تمام شده محصول را ایجاب نمود و در پاسخ به این ضرورت نوعی" دفترداری صنعتی" یا "دفترداری هزینه یابی" که بعدها" حسابداری صنعتی" نامیده شد ، ابداع گردید . حسابداری صنعتی ابتدائی بیشتر به گزارش بهای تمام شده محصولات بر مبنای اطلاعات مالی گذشته تاکید داشت و هر  پیش بینی آینده از حدس و گمان فراتر نمی رفت .

      به دنبال انقلاب صنعتی دامنه عملیات تولیدی گسترده تر شد و کارخانه های بزرگ ایجاد و طرحهای عظیم صنعتی مانند احداث شبکه راه آهن به اجراء گذاشته شد . انجام اینگونه عملیات به سرمایه های پولی  زیادی نیاز داشت که از امکانات مالی یک یا چند سرمایه گذار فراتر بود . از این رو ،با بهره گیری از دو دستاورد بزرگ و مفید سرمایه داری صنعتی یعنی" سازماندهی" و" همکاری" موجبات رشد ، توسعه و تکامل شرکتهای سهامی فراهم و با سازمان یافتن بازار سرمایه ، تامین مالی طرحهای بزرگ صنعتی امکان پذیر شد . رشد و توسعه شرکتهای سهامی به پیدایش و فزونی شعار قشری از صاحبان سرمایه انجامید که در اداره شرکتهائی که در آن سرمایه گذاری می کنند ، مشارکت مستقیم ندارند بلکه از طریق هیئت مدیره ای که انتخاب می کنند بر امور شرکت نظارت می نمایند . در ادامه این فرآیند هیئتهای مدیره شرکتهای سهامی بزرگ ، کار مدیریت اجرائی را به مدیران موظفی که برای اداره امور شرکت بر می گزینند محول و خود به تعیین  خط مشی های جاری شرکت و نظارت بر کار مدیران می پردازند . این تحول ، گروه تازه ای از مدیران کار آزموده حرفه ای را پدید آورد که در سرمایه بنگاههای اقتصادی که اداره می کنند سهمی ناچیز دارند یا اصلاً سهمی ندارند بدین ترتیب ، غالباً مدیریت موسسات از مالکیت آنها تفکیک و متمایز گردید . سازمان جدید سرمایه ، نقش شرکتهای سهامی و بورسهای اوراق بهادار بعد تازه ای به حسابداری بخشید و آن لزوم ارائه گزارشهای مالی به سهامداران برای آگاه کردن آنان از چگونگی اداره سرمایه هایشان ، ارزیابی عملکرد و سنجش کارآیی مدیران و گردانندگان شرکت و بالاخره آینده سرمایه گذاریشان بود . گسترش بازار سرمایه ، گروههای دیگری را هم متوجه صورتهای مالی واحدهای اقتصادی کرد که از آن جمله بانکها و موسسات اعتباری ، اشخاص طرف معامله ، تحلیل گران مالی ، سرمایه گذاران بالقوه ، اتحادیه های کارکنان و کارگران را میتوان نام برد . این امر به نوبه خود لزوم تکامل  اطلاعات مندرج در صورتهای مالی را جهت رفع نیازهای استفاده کنندگان تازه افزایش بخشید .

      به رغم تحولات شگرف اقتصادی ـ اجتماعی و دگرگونی و پیچیدگی و توسعه معاملات و سازمانهای تجارتی از قرن شانزدهم تا عصر حاضر ، عناصر اصلی سیستم حسابداری دو طرفه همچنان بدون تغییر باقی مانده است . دلیل بقای این سیستم درطول پنج قرن در سادگی اصول ، انعطاف پذیری و قابلیت آن در ثبت ، انتقال و گزارش اطلاعات بسیار متنوع ، در قالب صورتهای مالی قابل رسیدگی است.”

 تاریخچه حسابداری در ایران :

      با بررسی آثار و کتیبه های بجا مانده از دوران هخامنشی ها ، بابلیها ، آشوریها ، کلدانیها در تاریخ ایران باستان به نشانه هائی از ثبت وقایع داد و ستد بر می خوریم دربار پادشاهان هر دوره برای نگهداری جیره قشون و دستمزد و آمارهای تشکیلاتی و ادوات جنگی به نوعی در این امر عمل می نمودند که تقریباً به سبک سیاق و یا یادداشت امروزی بیشتر شباهت داشت.

      (1)“در کشفیات باستان شناسی از آثار تخت جمشید در فارس در حدود 15000لوح گلی بدست آمده از دوران ساخت بنا های عظیم این شهر باستانی وترجمه آنها به مواردی ازهزینه های انجام شده روزانه اشاره شده است که عنوان می دارد "به هر کارگری که روزانه در ساخت تخت جمشید فعالیت می کند دو قرص نان ویک کوزه شراب (غذای آن روزگاربوده است) به عنوان دستمزد پرداخت

می گردد"همچنین "به سربازان در ازای حضور  در لشگر مبلغی ماهانه در حدود 12.5 ریال( به بهای امروز ) اجرت پرداخت می شود ".آثار بدست آمده ازاین قبیل و نوع کشورداریٍ در دوران ایران باستان توسط سلسله های  هخامنشی،اشکانی  و ساسانی که جهت اداره سرزمین های در اختیارکه از مصر تا چین کنونی وسعت داشت و مستلزم دریافتها وپرداختهای فراوانی بود  قطعاً سیستمهای دقیق و مناسبی وجود داشته است . در این دوران ، افرادی که به چشم و گوش شاه موسوم بودند نیز ضمن کارهایی که انجام می دادند ، مسئله نظارت بر جمع آوری خراج را نیز بر عهده داشتند ، بدین طریق سنگ بنای حسابداری و سیستمهای حسابداری از آن دوران در ایران گذاشته شد.”

 (2)“حساب نوشتن و نگاه داشتن آن به سبک" سیاق" روش متداول در دوران سلجوقیان و … بوده و سیاق در اصل روش ثبت و نگهداری میزان طلب تاجر از دیگران یا بدهی تاجر به دیگران ، و قبل از بکار گرفتن دفاتر حسابداری یک طرفه بوده است . آقای فروغ در کتاب خود " فروغستان"  در این مورد چنین اظهار می دارد :

      " حسن صباح که داعی اسمعیلیه و از روسای ملاحده بود در عهد سلطان ملک شاه سلجوقی ، قوانینی را بنا نهاد که با آن ضبط دخل اموال دیوان و کمیت محاسبات آن معلوم گردد . و آنچنان بود که چون مملکت سلطان ملکشاه وسعت گرفت روزی سلطان با نظام الملک وزیر خود فرمود : که اگر ممکن باشد برای جمع و خرج ولایات محروسه دفتری بنا نهاده شود که هر وقت ضرورت اتفاق افتد حساب هر ولایتی را بسهولت از ترتیب آن توان جست. نظام الملک در جواب گفت : که ترتیب چنان دفتر ممکن است لکن مدت طولانی می خواهد که بدقت باتمام رسد.حسن صباح که خبائثی ]رابطین [ در باطن با نظام الملک داشت و همیشه طالب احداث مستحدثی بود از سلطان ،متقبل شد که دو ماهه دفتری ترتیب دهد.

      سلطان او را اجازه داد و در مدت دو ماه حسن صباح دفترش را تمام کرده همراه خود بدربار سلطان آورد، و چون نظام الملک می دانست که در آن مدت تمام می شود و لکن مصلحتی در نظر داشت که در نظر سلطان به طول مدت نسبت داد، آدم خود را فرستاد و با آدم حسن صباح که حامل آن دفتر بود خدعه نموده دفتر را باز کرده و از هم پاشید و باز بهم بسته بجای خود گذاشت.

      چون هنگام حضور بار سلطان شد، نظام الملک و حسن صباح بسلام مشرف شدند سلطان از حسن دفتر را خواست او عرض کرد: که تمام شده حاضر است.ٍٍ برگشته دفتر را گرفت و بحضور سلطان آورد باز کرد سلطان مثلاً حساب فرد بلخ را خواست او موافق ترتیب خود دست برد دید حساب هرات بیرون آمد هر چه خواست ترتیب آنرا مجدداً درست کند نتوانست. سلطان در غیظ شد نظام الملک عرض کرد: که دفتری که در دو ماه نوشته شود بهتر از این نخواهد شد. حسن از حضور سلطان بیرون آمده روگردان شد و بیرون رفت و اسباب کار ملاحده شد و در الموت دیلم و گیلان کار او بالا گرفت چنانکه در تواریخ سطور است و نظام الملک بزخم یکی از فدویان او کشته شد بهر حال دفتر او را بعد از او ترتیب کرده معمول داشتند."

 همچنین وی در قسمت دیگری از کتاب خود چنین اظهار می دارد :

      " شمس الدین کاتب شیرازی که بعضی او را طبسی گفته اند  تصرفات شایسته در آن علم کرد الی حال کتاب شیراز و کل فارس و عراق ، آذربایجان و خراسان و مازندران و غیره به آن سیاق دفاتر خود را ترتیب و ضبط می نمائید. و چند سال قبل از تاریخ حال که سنه هزار و دویست و پنجاه و هشت ، سال هجری است . د ر اواخر دولت خاقان مغفور البسه الله تعالی حلل النور میرزا ابوالقاسم فراهانی در آذربایجان ترتیب دفتر و محاسبات را مودی به مودی و اشخاص قرار داد و کتب خمسه را بنا نهاد و هر کدام را مباشر علیحده تعیین کرد ."

      در این کتاب در مورد نحوه نوشتن دفاتر و خصوصیات دفتر نویس و کلیه موضوعاتی که در هر یک از کتب خمسه نوشته می شد به تفصیل شرح داده شده است . به موازات پیشرفت جامعه اقتصادی ایران و ارتباط بیشتر با کشورهای اروپائی ، خصوصاً در زمان انقلاب مشروطه، حسابداری و حسابرسی نوین ، آن هم برای کنترل دخل و خرج دولت پا به عرصه وجود نهاد. بدین ترتیب ، اولین حسابداران تجربی در بخشهای عمومی ایران پرورش یافتند .

      فروغ همچنین درکتابش خاطره ای از دفتر نویسی به سبک سیاق بیان کرده است ، این خاطره از جمله بهای تمام شده کالا و تسعیر ارز و .. . در آن دوران دارد .

"    وقتی در ایام نواب مستطاب کامیاب غفرانماب ولیعهد رضوان مهد نایب السلطنه العلیه شاه عباس طاب الله شواه که والد حقیر در خدمت آستان آن خسرو عرش ایشان بود، هر ساله مبلغ دویست هزار تومان از دولت انگلیس از نقد و نفیس بخزانه آذربایجان می رساندند. و محاسبه آن تنخواه که عبارت از دو کرورباشد مفروغ نشده بود . امینی از دولت انگلیس برای تفریغ آن حساب مامور کشته به خدمت نواب غفران ماب آمد و ادعای سی هزار تومان ، فاضل می نمود. نواب غفران ماب مهندسین آذربایجانی را که سالها در انگلیس درس زبان و حساب آنها را خوانده بودند مامور آن حساب فرمود و همه بعد از بیهوده کاریها به عجز مراجعت نمودند. پس والد  حقیر را نامزد این خدمت فرمود و این حقیر در آن اوقات پیش دست او مشق سیاق می کرد. و چون به خانه ایلچی رفتیم دو اطاق را دسته دسته کاغذ بر روی هم چیده و همه شرح نقد و نفیس آن حساب نوشته بودند بهر حال ترجمانی نشست و آن دسته ها را باز کردند و ترجمان بزبان فارسی می گفت که فلان قبضه تفنگ یا فلان ذرع ماهوت و ملبوس سربازی در فلان ولایت انگلیس بفلان قیمت خریدند و در فلان جا این مبلغ کرایه کشتی یا گمرک یا خرج دیگر داشته که پول هر ولایت و قرار هر یک مخالف و مغایر بود. و کل آنها را از نقود و اوزان و غیره باید به رایج ایران نقل کرد اغلب ازین قبیل مخارج بود همه را به سیاق ایران نوشت تا بیست روز آن حساب را تمام کرده چهارده هزار تومان باقی معین کرد. چنانچه خود ایشان در حضور نواب غفران ماب اقرار کرده گفتند اگر در ایران ده نفر محاسب باشد یکی اینست و آن حساب همه در شصت فرد که دوازده ورق کاغذ باشد نوشته شد. پس معلوم گردید که عمل سیاق و حساب نویسی ایران آسان تر و محکم تر از سایر ملل باشد و روم و اغلب ولایات عربستان و ترکمنستان مهندسه نویسند و سیاق ایران را معرفتی ندارند ."

     (1)“آغاز تحول حسابداری نوین با پیدایش تالیف اولین کتاب حسابداری به شیوه امروزین به نام المقصد الاسنی به تالیف میر اسماعیل عبداله زاده قفقازی بود که در سال 1281 شمسی مطابق با سال 1323 هجری قمری در تهران منتشر شد، به دنبال آن در سال 1290 شمسی تدریس رشته حسابداری در مدرسه دارالفنون آغاز گردید .

     در سیر تحول و تطور تاریخ حسابداری در ایران به نامهائی چون حسن خان اصفهانی ، صادقی ، محمد ظاهر شیدائی ، سبکبار ، خلیل رضوی ، منصوری، ارسلان ، آموخته ، مرتضی اعتماد ، برومند ، خردجو ، اسماعیل عرفانی و سجادی نژاد و … بر می خوریم . که در اعتلای حسابداری نوین در  ایران جزوات و تالیفاتی داشته اند .امروزه کانون ها ، انجمن ها و مرکز تحقیقات تخصصی حسابداری و حسابرسی ، سازمان حسابرسی در ایران توانسته اند نظام حسابداری و حسابرسی را تا حد استانداردهای بین اللمللی تکامل و اعتلا بخشند.

    پس از شرحی که در خصوص تاریخچه حسابداری ارائه گردید ذکرمنطق حسابداری اصول این رشته را بیشتر روشن می نماید .

منطق حسابداری دو طرفه

نحوه کامل شدن حسابداری دو طرفه :

 (1)“حسابداری دو طرفه از زمان پیدایش تاکنون بوسیله مولفین زیادی مورد تمجید قرار گرفته است . گوته  (2)در این مورد اظهار می دارد : " براستی سیستم حسابداری دو طرفه چه مزیتی دارد ! آیا آن فقط یکی از ابداعات مالی بوسیله ذهن انسان است . " مولف دیگری به نام     کی لی(3)   ریاضی دان قرن نوزدهم ، اصول حسابداری دو طرفه را اینطور توصیف می کند :  " به اندازه تئوری اقلیدوسی از نسبتهای کاملا قطعی تشکیل شده است" .  به همین ترتیب یک اقتصاددان آلمانی اظهار می دارد :

    " حسابداری دو طرفه از روح سیستم گالیله و نیوتن بوجود آمد." واقعه ای که موجب گسترش حسابداری دو طرفه شد کتابی بود که لوکا پاچیولی(4)  تحت عنوان Geometria،Summa de Arithmetica proportionalita نگاشت ،که راجع به حساب ، هندسه و نسبتها بودو در سال 1494 میلادی در ونیز منتشرکرد .

      به نظر میرسد که پاچیولی مخترع حسابداری دو طرفه بوده است . ولی شواهد نشان میدهد که حسابداری دو طرفه یک قرن پیشتر از پاچیولی وجود داشته است . بند    توکتروکلی(1) اولین کسی بود که درباره حسابداری دو طرفه کتاب نوشته است . او کتابش را در بیست و پنج آگوست 1458 میلادی به اتمام رساند . اما عملاً حسابداری دو طرفه از سال 1340 میلادی در جنوا وجود داشته است . در هر صورت چارچوب حسابداری دو طرفه بیش از پنج قرن بدون تغییر مانده است لیتلتون   در این مورد اظهار می دارد :

      " از اولیه ترین زمان ، اوایل قرن پانزدهم ، ویژگی اساسی معینی با حسابداری دو طرفه در ارتباط بوده است . این ویژگی های بنیادی هنوز هم پا برجا هستند و به ابزار مهمی جهت جداسازی حسابداری از سایر سیستمها تبدیل شده است مثلاً روش تکنیکی کاربردی حسابداری ، یکی ازخصوصیاتی است که با گذشت قرنها دستخوش تغییر عمده نشده است . "

     اما چرا حسابداری دو طرفه اینگونه است ؟ آیا بدین دلیل نیست که حسابداری دو طرفه در منطق درونی خود "مطلقاً کامل " است وحتی از زمان پیدایش جائی برای تغییر نگذاشته است !

     چنانچه حسابداری دو طرفه مطلقاً کامل است در اینصورت میتوان علت اینکه حسابداری دو طرفه به حسابداری سه طرفه توسعه نیافته است را فهمید . فرضیه ای که ممکن است فرضیه مطلق بودن حسابداری دو طرفه نامیده شود (یعنی اینکه حسابدرای دو طرفه کامل است و نمی تواند بدون از  بین بردن منطق درونی اش به حسابداری سه طرفه گسترش یابد.) از زمانهای بسیار دور بصورت آشکارا پذیرفته شده است . در سایر زمینه های علمی هر چه از زمان پذیرش یک تئوری بگذرد تلاشهای زیادتری برای رد کردن آن تئوری صورت می گیرد. همین مسئله برای فرضیه مطلق بودن حسابداری نیز وجود دارد . اگر یک نفر ثابت کند که حسابداری دو طرفه ناقص است وبراحتی قابل گسترش به حسابداری سه طرفه است ،   چه اتفاقی خواهد  افتاد ؟ در این مورد دو حالت وجود خواهد داشت :

1 – حفظ سیستم قدیم            2 – پذیرش سیستم جدید  .

     برای اینکه بتوان یک سیستم جدید را بوسیله توسعه سیستم اصلی ایجاد کرد ، شرط اول این است که سیستم اصلی موجود حفظ شود. مثلاً وقتیکه مجموعه اعداد طبیعی ، به مجموعه اعداد دیگر مثل مجموعه اعداد حقیقی و مجموعه اعداد مختلط توسعه می یابد، این مجموعه اعداد از عناصر اصلی حمایت می کنند و کاربردهای اعداد اصلی را نشان می دهند . در غیر اینصورت سیستم جدید نمیتواند ناشی از توسعه سیستم قدیمی باشد . برای اینکه سیستم ، بطور صحیح توسعه یابد لازم است که یک بعد جدید به ابعاد قدیمی اضافه شود ، بطوریکه این بعد ، منطقی و غیر مشابه با ابعاد قدیمی باشد وهمچنین جزء لاینفک سیستم محسوب شود . اگر چه حفظ این وضعیت با مقایسه سیستم های جدید  و قدیمی نسبتاً آسان است ولی راجع به شرط کامل بودن ،بدون در نظر گرفتن ابعاد قدیمی که قبلاً توصیف شد ، نمیتوان قضاوت نمود . مثلاً بعد از اعداد صحیح 1 و 2 آیا باید 3 نشان داده شود و یا 4 ، این مورد بستگی به این دارد که ارتباط بین اعداد اول  و دوم به چه صورتی تعریف شود . اگر 2 توسط اضافه کردن عدد 1 به اولین عدد بدست آید ، پس 3 باید عدد سوم باشد ، در حالیکه اگر 2 بوسیله دو برابر کردن اولین عدد بدست آمده باشد پس 4 باید عدد سوم باشد . بدین ترتیب بر حسب اینکه ابعاد قدیمی چگونه تعریف شوند ،ممکن است شرط کامل بودن تحت این تعریف تکمیل تر شود و نه تحت شرایط دیگر.

     بدین ترتیب جهت کامل بودن ضروریست که برای هر تعریف ،بعد جدیدی از ابعاد قدیمی بدست آید. و ضروریست که فرضیه های نادرست رد شوند، لذا باید تعریف مناسب ابعاد فعلی حسابداری دو طرفه را پیدا کرد . و بر حسب این تعریف ، بعد جدید بی نظیر از دو بعد قبلی و بطور منطقی از این دو بعد تابعیت کند . متاسفانه دو بعد موجود حسابداری دو طرفه ( بدهکار و بستانکار) دارای جنبه های مختلفی هستند که راههای منطقی برای گسترش به بعد سوم را ندارند . اگر این جنبه ها به درستی در یک ردیف قرار داده شوند ، در اینصورت امکان و حتی لزوم بعد سوم ضروری می شود ، درست مثل قرار گرفتن خورشید ، ماه ، زمین در یک موقعیت مناسب که هاله خورشید یا کسوف بوجود می آید .

           معادله حسابداری

    معادله حسابداری دو طرفه عموماً بصورت زیر نشان  داده می شود :

          سرمایه + بدهیها = دارائیها

و ممکن است مجموع بدهیها ( حقوق مالی بستانکاران ) و سرمایه ( حقوق مالی صاحبان سرمایه ) بعنوان حقوق مالی تعریف شود ، در اینصورت معادله حسابداری بصورت زیر خلاصه شود :

       حقوق مالی = دارائیها

در این معادله ، دارائیها منابع یک بنگاه را نشان می دهد و حقوق  مالی ، ادعاها بر روی این منابع را نشان می دهد . و از آنجائیکه این دو معادله ، نشان دهنده روشهای مختلف طبقه بندی منابع هستند لذا جمع دو طرف برابر خواهد بود . این روش توافق شده دفتر داری بطور وسیع درحسابداری پذیرفته شده است .

در این خصوص پاتون 1 (1917 ) دارائیها وحقوق مالی را برابر می داند و اظهار

می دارد :

" سیستم دو طرفه بصورت منطقی ، بر اساس ماهیت واقعیتهائی که حسابداری با آن سرو کار دارد ، پایه گذاری شده است . این داده ها بطور اساسی شامل دارائیها و حقوق مالی (حق مالکیت بر دارائیها ) است . این دو همواره از لحاظ مقداری با هم برابر می باشند ، زیرا یک طرف نشان دهنده اقلام عینی دارائیها است وطرف دیگر ادعاها بر این دارائیها را شامل  می شود.ضمنا برای هر دو طرف از یک واحد اندازه گیری استفاده می شود".

     با  مختصری که در بالا اشاره گردید ماهیت حسابداری ،قوانین ریاضی حاکم برآن وتئوری تکوینی حسابداری تا حدودی معلوم ومشخص گردید. از این رو مفاهیم، تئوری‌ها و استانداردهای پذیرفته شده ادبیات تحقیق درخصوص مفاهیم حسابداری و بهای تمام شده را روشن می‌نماید.

[1] -  علی خامکی، پایان‌نامه در زمینه «حسابداری سه طرفه و انتقادات وارد برآن»، دانشگاه آزاداسلامی، تهران مرکزی، 1376، صص

(1) . گروه پژوهشگران ستادبزرگ، «مجله بررسی‌های تاریخی»، دوره‌های (1) الی (6)، تهران، 1356

(2) . محمدمهدی بن محمدباقر اصفهانی متخلص به فروغ، «فروغستان»، تهران، فتوکپی کتابخانه سازمان حسابرسرسی

(1) . محمدرضا نفیس «تولد حسابداری و حسابرسی درایران»، نشریه حسابدار، شماره 35، تهران، مهرماه 1366

(1) . علی خامکی، پایان‌نامه در زمینه «حسابداری سه طرفه و انتقادات وارد برآن»، دانشگاه آزاداسلامی، تهران مرکزی، 1376، صص

(2) . Goethe

(3). Cayley

(4). Luca Pacioli

(1). Benedetto Cotrugli

1 - Paton

دیدگاههای مختلف حسابداری

هیات اصول حسابداری در امریکا((APBحسابداری را به عنوان "فعالیت خدماتی" توصیف  می کند  که حسابداران آن را تشخیص داده و پذیرفته اند.کدام دیدگاه باید در فرآیند حسابداری مورد استفاده قرار گیرد؟

دراینجا تئوری های مختلفی را مورد بحث و بررسی قرار میدهیم که بعنوان پاسخ پیشنهاد شده اند.

تئوری مالکیت:

لیتل تون گفت :سرمایه ماهیت سیستم ثبت دو طرفه است .بدون آن دلیلی برای بدهکار بودن وستانکار بودن وجود ندارد ودفترداری ثبت دوطرفه صرفا مجموعه ای از قوانین می باشد .این دیدگاه  از تاریخ  قرن  18 شروع شد واین زمانی بود که تعداد کمی از نویسندگان کتاب درسی سعی کردند تا منطق حسابداری  را  برمبنای هدف شرکت ماهیت سرمایه ومعنای حساب ها از دیدگاه مالک را ارئه کنند.این موضوع واقعا احیای تمرکز پاسیولی در مورد موضوع مالکیت بود این فرد مالک مورد توجه قرارمی گیردتمام مفاهیم روش هاوقوانین حسابداری باتوجه به علاقه مالک در ذهن شکل می گیرند ثبت ها از دیدگاه مالک ثبت می شوند واین حتی برای شرکت هم درست می باشد وبه عنوان وسیله ای  در نظر گرفته  می شود  که  از طریق  آنسهامداران ومالکان به دنبال دست یابی به هدف خودشان می باشند که این افزایش ثروت می باشد.

حساب های ترازنامه ای:

معادله حسابداری زیر وجود تئوری مالکیت رانشان می دهد A-L=P

P  مالکیت ارزش خالص مالک را در تجارت نشان می دهد.

ترازنامه سرمایه مجموع تمام عناصردر زمان خاص می باشدکه ثروت برخی از افراد ومجموعه اشخاص را تشکیل می دهد .هدف کلی کشمکش تجاری افزایش ثروت یعنی افزایش سرمایه می باشد.دارایی ها متعلق به مالک هستند بدهی ها تعهدات مالک می باشند در این راستا ما می توانیم درک کنیم  که هدف حسابداری تعیین ارزش خالص مالک در تجارت می باشد وبه این علت برخی حسابداران معتقدند  که ارزش جاری بیشتر از هزینه تاریخی به آن توجه می شود .تئوری اقتصادی یک شرکت نظر مالکیت را با تاکید بر نقش مالک کارآفرین را مورد توجه قرار می دهد مفهوم سود به  عنوان  بازده  کارآفرینی  در نظر گرفته شده  است .اقتصاددانان با  استفاده از ارزش  جاری حسابداری  آشنا هستند  اگرچه  تئوری  مالکیت می تواند هزینه تاریخی را شامل شود به نظر میرسد ارزش جاری بیشتر منطقی باشد .

درآمد:

به علت تصمیمات و فعاتیت های مالک یا نماینده او درآمدها به دست می آیند و هزینه ها متحمل می شوند.

حساب های درآمد و هزینه به درستی حساب های فرعی pمی باشند که موقتا هدف تعیین درآمد مالک را مجزا می کند .درآمد افزایش در سرمایه و هزینه کاهش در سرمایه می باشند .واتلر توضیح می دهد:

تئوری ثبت دوطرفه بر مبنای ایده ای است که حساب های درآمدوهزینه همان ویژگی های درآمدبه عنوان ارزش خالص می باشند یعنی حساب ها می خواهند ارزش خالص را افزایش دهند  که  توسط  پستانکاران افزایش یافته حساب ها می خواهند ارزش خالصی را کاهش دهند که درتربیت معکوس به آن پرداخته شده است.

بنابراین درآمد افزایش در ثروت مالک طی یک دوره تجاری می باشدواین افزایش ثروت متعلق به اوست.

اگر چنین باشد چه درآمدی ارائه می شود وبعدا تمام ویژگی هایی که برروی تغییردر ثروت مالک طی یک دوره داده شده تاثیر می گذارند باید در درامد مشمول باشند .آیا باید تمام موارد افزایش  در  ارزش  محاسبه شوند حتی اگر هیچ گونه معامله خارجی انجام نشده باشد ؟آیا باید افزایش ارزش ثبت شود اگردیدگاه سرمایه را در نظر بگیریم ؟دیدگاه ارزش خالص بیان می کند که افزایش ارزش باید ثبت شود .

مالات مضاعف در مورد درآمد یکسان زمانی اتفاق می افتد که شرکت ها باید مالیات بر درآمد را بپردازند وهمچنین زمانی است که سهامداران سود سهام را دریافت می کنند واین نتیجه دیدگاه سرمایه می باشددرآمد موسسه متعلق به مالکانی است که باید مالات بر درآمد را بپردازند زمانی که درامد کسب می کنند ودوباره باید مالیات بر درآمد را بپردازند وقتی که این درآمد به شکل سود سهام از تجارت بدست آمده باشد.تئوری مالکیت موسسه تجاری را به عنوان ابزار مالکان در نظرمی گیرد و  به  بیان دقیق تر این  که  یک  واحد اقتصادی مستقل با هویت خود مجزای از سهامداران می باشد.

اثر عملکرد:

تا حد زیادی عملکرد موجود حسابداری براساس تئوری سرمایه می باشد سود سهام توزیع درآمدها می باشد

بهره بدهی و مالیات بر درآمد به عنوان هزینه در نظر گرفته شده زیرا دیدگاه مالکیت چنین می گوید .برای مالکیت فردی و شرکت تضامنی حقوق پرداخت شده به مالکانی که در موسسه تجاری کارمی کنندبه عنوان هزینه در نظر گرفته نمی شود زیرا مالک وشرکت واحداقتصادی یکسانی هستندویکی نمی تواند به دیگری پرداخت کند آن را به عنوان هزینه کسر کند. روش حقوق صاحبان سهام برای سرمایه گذاری های بلندمدت منافع مالکان شرکت سرمایه گذارراتشخیص میدهند وبنابراین ان راتعیین می کنندتابه عنوان درامددرصد سهم درامد سرمایه پذیر ثبت  شود.

در تلفیق صورت های مالی روش شرکت اصلی برمبنای تئوری سرمایه می باشداین شرکت اصلی به عنوان مالک شرکت فرعی می باشد .منافع اقلیت از دیدگاه مالک شرکت فرعی ادعاهای گروهی از افراد بیگانه را ارائه می کند اگرچه منافع اقلیت با تعریف هیئت تدوین استانداردهای حسابداری مالی در مورد بدهی نسبتی ندارند تحت تئوری شرکت اصلی انتخابی وجود ندارند که آن راعنوان بدهی درترازنامه تلقی می کنیم.روش اتحاد منافع یک مجموعه تجاری را به عنوان "واحدکردن منافع مالکیت دو یا چند شرکت می شناسد  و  این کار از طریق مبادله اوراق مالکیت سهام انجام می شود "این موضوع قطعا دیدگاه سرمایه می باشد.

اصطلاحاتی که ادعاهای مالکیت رامعین می کنندوبنابراین منعکس کننده تئوری سرمایه هستنددرحسابداری رایج بوده و شامل درامد سهامداران درآمدهای هرسهم وارزش دفتری هر سهم می باشد .در انتخاب شاخص کلی قیمت برای تعدیل سطح قیمت تئوری سرمایه از ما می خواهد تا منافع مالک را مورد توجه  قرار دهیم که او به عنوان یک فرد نگران رفع نیازهای اقتصادی خود می باشد واین موضوع ما را به  سمت  شاخص قیمت  مصرف  کننده  راهنمایی  می کند سرمایه  مالی نسبت  به دیدگاه سرمایه فیزیکی تحت مفهوم سرمایه مناسب می باشد .اولین مورد سرمایه گذاری مالی مالکان را مورد تاکید قرارمی دهد در حالی که مورددوم برروی توانایی شرکت تمرکز دارد تابدون توجه به ادعاهای مالکیت سطح عملیاتی فیزیکی راحفظ کندتحت دیدگاه سرمایه این نکته همچنین منطقی است که کاهش ارزش بدهی را به عنوان سود غیر عملیاتی در نظر بگیرند.

محدودیت ها:

دیدگاه سرمایه حسابداری زمانی گسترش یافت که شرکت های تجاری  کوچک  بوده  و اساسا  شرکت های تضامنی و مالکیت فردی بودند.اماباپیدایش این شرکت این تئوری که عنوان مبنایی برای توضیح حسابداری شرکت سهامی کافی نبودند  از  لحاظ قانونی این شرکت سهامی واحد اقتصادی مستقل است مالکان با حقوق مربوط به خود می باشند در این صورت این شرکت سهامی مالک دارایی هایی می باشد وتعهدات  موسسه تجاری را در نظرمی گیردنه سهامداران این شرکت های سهامی نه تنها تعهدات تجاری رادرنظرمی گیرند

بلکه ویژگی بدهی محدود را مورد توجه قرار می دهند ومعنایی ندارد که بگوییم سهامداران مسئول  بدهی های شرکت هستند اگر سهامدار یک شرکت سهامی بزرگ بخواهد حقوق  فرض  شده  مالک را از طریق پس گرفتن دارایی ها از شرکت اعمال کند او با قانون رو به رو خواهد شد .برداشت وجوه نقد (سودسهام) در واقع توزیع از طریق روش های قانونی رسمی می باشند.

پاسخ گویی در مقابل مالک عملکرد مهمی برای شرکت سهامی بزرگ می باشد واین به علت فاصله بین مدیریت و سهامداران می باشد برای شرکت کوچک مالکان از وضعیت مالی موسسه تجاری آگاه هستند به طوری که دیدگاه پاسخ گویی یا مباشرت معنادار نمی باشد .در مقابل ارتباط سهامداران با امورشرکت بزرگ حداقل می باشد وآن ها بنابراین وابسته به اطلاعاتی هستند که توسط مدیریت برای ان ها گزارش شده است.

تئوری بنگاه:

تئوری بنگاه در پاسخ به موارد نقص دیدگاه سرمایه مربوط به شرکت سهامی شکل گرفته است . ویلیام پاتون طرفدارآمریکایی این تئوری می باشداین تئوری بااین حقیقت شروع می شودکه این شرکت سهامی یک واحد اقتصادی مجزا با هویت مربوط به خود می باشد .اگر یک فروشنده بستنی ثبت های حسابداری جداگانه ای رابرای تجارت خود درنظر بگیرید این ضرورتا به این معناست که او دیدگاه تئوریکی واحد تجاری مستقل را در نظر بگیریدحتی تحت مفهوم سرمایه جدا بودن تجارت از امور شخصی اثبات شده است .

اگرچه تئوری بنگاه به طور خاصی برای حسابداری شرکت سهامی مناسب باشند طرفداران معتقدند که این تئوری برای شرکت های تضامنی شرکت های مالکیت فردی و حتی برای سازمان های غیر انتفاهی به کار می رود .سوال این است که آیا حساب ها ومعاملات باید از دیدگاه بنگاه  به عنوان  واحد عملیاتی طبقه بندی شده ومورد تجزیه وتحلیل قرار بگیرندیا این که آیا روش ها واصول حسابداری باید از دیدگاه بهره واحد از جمله مالکیت فردی شکل بگیرد. واحد سازمان حسابدار عمدتا نگران  این  بنگاه  می باشد

برای هر شرکت تجاری پاتون می گوید:این تجارت می باشد که دفتردار تاریخچه مالی و حسابدار سعی می کنند ثبت کنند ومورد تجزیه و تحلیل قرار دهند دفاتر وحساب ها  ثبت  تجاری  هستند  صورت های دوره ای عملکردها و شرایط مالی گزارش موسسه تجاری هستند .

درست  است  که  این بنگاه یک فرد نیست و نمی تواند با توافق خودش عمل  کند این بنگاه یک موسسه می باشد اما با این وجود پاتون می گوید این بنگاه چیز واقعی می باشد و وجود واقعی وقابل اندازه گیری دارد . برای یک شرکت سهامی وقتی سهام عادی صادر می شود عمر شرکت به عمرسهامداران وابسته نیست.باعث گسترده تر از دیدگاه حسابداری می فهمیم که یک بنگاه به عنوان هربخشی ازمنافع اقتصادی تعریف شده که ماهیت جداگانه ای دارد.

دو دیدگاه واحد اقتصادی مستقل(بنگاه):

هنگامی که موقعیت واحد اقتصادی مستقل را در نظر می گیریم هدف حسابداری چیست؟دو نوع تئوری بنگاه موجود می باشد و هرکدام منجر به نتیجه یکسانی می شوند که مباشرت  یا  پاسخگویی  از اهمیت اولیه آن می باشد نوع سنتی تئوری بنگاه شرکت تجاری را به عنوان واحدعملیاتی در نظر می گیرد که در آن سهام داران وجوه را برای موسسه تجاری تامین می کنندبنابراین این بنگاه بایدحسابداری رابرای سهامداران انجام دهد و وضعیت و نتایج سزمایه گذاری آن ها را گزارش کند این تفسیرجدیدتراین بنگاه را به عنوان واحد تجاری برای خودش در نظر می گیرد و به وجودآن علاقه مند است .از آنجایی که این بنگاه تجاری حسابداری را برای سهامداران انجام می دهد تا این که شرایط قانونی را درک کنندوهمچنین رابطه مطلوب را باآنها حفظ کندو در چنین موردی ممکن است وجوه بیشتری درآینده  مورد  نیاز باشد .

اگرچه هردونوع این تئوری برروی بنگاه به عنوان یک واحد مستقل نگاه می گنند .این دیدگاه سنتی سهام داران را به عنوان یک عضو پیوسته در تجارت در نظر می گیرد در حالی که دیدگاه  جدیدتر ان ها را به عنوان افراد بیگانه تلقی می کند .این محتوای اطلاعاتی صورت های حسابداری برای تصمیم گیری که در سال های اخیر مورد تاکید قرار گرفته اند به سادگی می توانند باهردوی تفاسیر بنگاه سازگاری داشته باشند.

ترازنامه:

ارزش جدیدمالک مفهوم معناداری نیست زیرااین واحداقتصادی موردتوجه می باشد.مالکان و پستانکاران

به عنوان سهامداران وتامین کنندگان وجوه می باشند معادله حسابداری به شرح زیر است:

دارایی ها =حقوق صاحبان سهام

پاتون معتقد است که معادله بالا بیان کاملا منطقی وضعیت شرکت می باشد .حقوق صاحبان سهام حقوق یا ادعاهای مربوط به دارایی های واحد تجاری را ارائه می کند .پستانکاران به طور خاص ادعای  قابل تعیینی را دارند وسهام داران در رابطه با دارایی ها در مورد انحلال ادعای بیشتری رادارنداما ازدیدگاه واحد تجاری هردو آن ها تامین کنندگان وجوه می باشدسهامداران هیچ ادعایی رانسبت به هرگونه دارایی خاص وحتی درآمد شرکت دارند آن ها نسبت به کل دارایی ها و سودسهام حق وحقوقی دارندواین زمانی است که توسط هیئت مدیره اعلام شودو این ها حقوقی هستندکه ازطریق توافق قراردادی به دست می آید

واین به علت مالکیت نیست.

ترازنامه  دارایی های  واحد  تجاری  را نشان می دهد که پاتون به ارائه صورت مستقیم ارزش برای واحد تجاری وحقوق صاحبان سهام اشاره داد .و او آن را با بیان غیر مستقیم کل ارزش می نامد.دارائی ها متعلق به شرکت هستند وبدهی ها تعهدات شرکت هستند نه مالکان این موضوع مورد بحث قرار گرفته زیرا مبلغ سرمایه گذاری شده توسط سهام داران باید محاسبه شود واین هدف به  طور  منطقی  منجر  به  استفاده  از هزینه تاریخی برای دارایی های غیر پولی منجر می شودزیراکل حقوق سمت راست ترازنامه بایدبا سمت چپ ان برابر باشد.بعد از دستیابی به وجوه ارائه شده توسط سهام داران شرکت این وجوه را در دارایی ها سرمایه  گذاری   می کند  و برای  دارایی  های غیر پولی این موضوع قسمت اصلی خرید می باشند . اما مسئولیت محاسباتی ضرورتا اثر میزان اصلی سرمایه گذاری را به کار نمی گیرد . سهام داران  هم چنین به تغییرات در ارزش سرمایه گذاری علاقه مند هستند . طرفداران ارزش جاری اشاره می کنند که تئوری بنگاه فرض می کند که سرمایه گذاران به حد کافی به موسسه تجاری نزدیک نیستند تا اصلاحات خود  را در مورد ارزش انجام دهند بنابراین مسئولیت محاسباتی باید بیان کند که این اصلاحات یعنی تغییرات   در

ارزش ها  گزارش شده اند هم چنین بحث شده که این واحد مستقل تجاری نیازداردکه ارزش جاری دارایی را به منظور تصمیم گیری درست بشناسد .

تحت مفهوم مالکیت تعیین ارزش خالص مالک در تجارت از نگرانی عمده ای برخوردار است وبنابراین ترازنامه از اهمیت بالایی برخوردار می باشندبرای تئوری بنگاه برروی تعیین درامد تاکید شده ودرنتیجه سودوزیان تا حدزیادی با ترازنامه در ارتباط می باشد .تاکید بر درآمد به دو دلیل می باشد :

1-سهام داران اساسا به درامد علاقه مند هستند زیرا این میزان نتیجه سرمایه گذاری آن را طی دوره نشان می دهد ودلیل دیگر برای وجود شرکت ایجاد سود می باشدواین ضرورتابرای بقای شرکت می باشددرآمد با انجام کارهای موسسه به وجود می آید .درآمد به عنوان جریان ورودی دارایی ها به علت معاملات انجام شده توسط شرکت باتوجه به تولید آن تعریف شده است. هزینه طبق توئری مالکیت با هزینه نهایی ایجادشده توسط مالک در ارتباط می باشد که ارزش خالص را کاهش می دهد برطبق تئوری بنگاه هزینه تا هزینه دارایی ها دیگر خدماتی در ارتباط می باشدکه شرکت ازآن ها استفاده کرده تاطی این دوره درآمدی راکسب کند. مفهوم مالکیت سمت راست ترازنامه را مورد تایید قرار می دهد یعنی Pدر معادله حسابداری  امامفهوم بنگاه به سمت چپ ترازنامه توجه دارد یعنی دارایی ها.علت این است که دارایی هابه عنوان چیزهای واقعی هستند که شرکت با آن ها سروکار دارد درصورتی که حقوق صاحبان سهام بیشتر انتذاعی هستند وباادعاهای مربوط به دارایی ها در ارتباط می باشند ویک روش غیر مستقیم بررسی ارزش دارایی ها می باشند .

دارایی ها وهزینه ها ضرورتا ماهیت یکسانی دارند آن ها خدمات را ارائه می کنند فقط یک سوال وجود دارد که آیا این خدمات به طور تمام وکمال مورد استفاده قرار گرفته یا برای استفاده آتی  باقی   می مانند.  ویژگی اساسی درآمد این است که دارایی بیشتری را ایجاد می کنند پاتون ولیتلتون می گویند تئوری  حسابداری   باید مفاهیم درآمد وهزینه را طی دوره تغییرات دارائی موسسه تجاری توصیف کند تا این که حقوق صاحبان سهام سهامداران یا مالکان را افزایش یا کاهش دهد . درآمدباعث افزایش دارایی می شود در صورتی  که  هزینه ها دارایی ها را کاهش می دهند .

درامد متعلق به شرکت است اگر چنین است چرا بعدا به سود انباشته تلقی شده اگرچه متعلق به سهام داران است . پاتون ولیتلتون بحث کرده اند که سهامداران ادعای قراردادی نسبت به کل دارایی ها دارند وبه این علت است که درآمد جایگزین سود انباشته می شود . سهامداران مازاد بر مصرف را  به  دست  می اورند  و مابقی وقتی نقدینگی شرکت رابه پستانکاران پرداختیم به دست می آیداین توصیف بانسخه متداول تئوری بنگاه تکوین می شود تفسیر جدیدتر حساب سود انباشته را به عنوان حقوق صاحبان سهام شرکت یا سرمایه گذاری درآن در نظر می گیرد .

اگر دیدگاه متداولی مربوط به تئوری بنگاه با هدف منطقی دنبال شده باشد بعدا هزینه های بهره توزیع درآمد را بیشتر از هزینه مورد توجه قرار می دهد آن ها پرداخت ها به پستانکاران هستند همانند سود سهام که به سهام دارانپرداخت می شود زیرا پستانکاران وسهام داران در تئوری بنگاه در یک موقعیت مشابه قرار دادند .تامین کنندگان وجوه هزینه های بهره و سود سهام در یک مجموعه قرار می دهد برخی افراد می گویند که مالیات بر درآمد توزیع درامد می باشد تئوری دانان مالکیت اشاره می کنند که مالکیت بر درآمدها برای خدمات خاص دولتی پرداخت شده از جمله این موارد حفاظت در مقابل قدرت های خارجی تنظیم سطح رقابت جلوگیری از عملکردهای نا مشروع و... وهزینه های تجاری می باشند .اما پاتون نتیجه گرفت که مالیات ها هزینه را برای اقلام یاخدمات خاص ارائه نمی کنند اما ناچار هستند علاوه براین پرداخت ها نسبت مستقیمی باهرگونه مزایای به دست آمده از دولت ندارند .توزیع دولت در مقابل موفقیت شرکت عاملی است که به طور کلی خارج از محدوده بازار می باشد . هنوز برطبق تعریف مالیات بر درآمدها سهمی از درآمدرا تشکیل می دهند وبنابرایندولت بدون فراهم کردن  هرگونه سرمایه حقوق قابل اعمالی را درشرکت به دست می آورند.پاتون معتقد است مالیات بر درآمدها باید به عنوان زیان ناشی از درآمد درنظرگرفته شوند نه به عنوان هزینه.

برطبق صورت جدیدتر تئوری بنگاه شرکت درحال تجارت می باشد وپرداخت ها هنگام استفاده از پول هزینه هامی باشد زیرا پستانکاران وسهام داران گروه های  خارجی رامورد توجه قرار دادند بنابراین هزینه های بهره و سودسهام همانند مالیات بر درآمدها هزینه های موسسه تجاری هستند آن ها میزان حقوق صاحبان سهام موجود در بنگاه را کاهش می دهند بر طبق این تئوری مالیات مضاعف وجود ندارد . زیرا این شرکت موسسه تجاری مجزا از سهام داران می باشند. بنابراین به طورقابل قبول هر بنگاه باید بر طبق درآمدهای خود مالیات بر درآمد بپردازد افراد دنباله رو تفسیر جدیدتر تئوری بنگاه نتیجه گرفتند که سود سهام به شکل سهام اضافی باید مالیات آن به دریافت کننده پرداخت شود زیرا سود سهام از سود انباشته ناشی شده که متعلق به بنگاه می باشد نه سهامداران . سهام داران چیزی رااز بنگاه دریافت می کنند که قبلا دریافت نکرده اند.

اثر عملکرد:

عملکرد دردنبال کردن اثرات تئوری بنگاه ومالکیت ثابت نیست اثر هردوی آن ها در کنار هم وجود دارد تئوری حسابداری متداول بر مبنای مفهوم بنگاه می باشد هنوز به نظر می رسد دیدگاه مالک  اثربیشتری رابر  روش های  موجود  داشته باشد مثلا براثر مفهوم مالکیت عملا امروزه  هزینه های بهره هزینه را مورد  توجه قرار داده و سود های سهام توزیع درآمد می باشند هنگام تعیین سود یا زیان قدرت خرید زمانی که معیار ثابت دلار مورد استفاده قرار می گیرد دیدگاه تئوری بنگاه  نیاز به کار گرفتن شاخص قیمت  گالاهای   تولیدکنندگان  وجود دارد . برای  حسابداری هزینه جاری اگر دیدگاه بنگاه دنبال شود تغییرات در ارزش بدهی ها به عنوان سود یا زیان غیر عملیاتی تلقی نمی شوند وتنها تغییرات درمورد هزینه دارایی ها می باشد زیرا بدی هاهمانندحساب های سرمایه توزیع شده حقوق صاحبان سهام هستند به این ها توجهی نشده زیرا چنین تغییراتی در ارزش برگردش وجوه نقد شرکت  تاثیری  ندارند .  اولا کاربرد جدی تئوری بنگاه به دیدگاه سرمایه فیزیکی اشاره دارد که درآن جا هیچ گونه سودغیر عملیاتی تشخیص داده نشده است .

تئوری بنگاه برروی برخی روش ها تاثیر دارد مثلا حقوق کارمندان شرکت که سهام داران هستند هزینه در نظر گرفته می شوددرتلقین صورت های مالی ازرویکردتئوریکی بنگاه استفاده می شودجایی که دیدگاه بنگاه تلفیق شده  مورد توجه می باشد استفاده از مراکزهزینه وسود برای اهداف داخلی برطبق مفهوم بنگاه فرض شده اند.

تئوری وجوه مستقل:

ویلیام واتر یک دیدگاه تئوریکی را پیشنهاد کرده که بیشتر برروی شخصیت توجه دارد تاوجوه غیرشخصی تئوری مالکیت دیدگاه مالک را مورد توجه قرار می دهد که انگار یک شخص باشد.واترمخالف هردومورد می باشدزیرااومعتقداست که پیش بینی شخصی منجربه تفاسیرخاص وروش های ارزیابی  می شود کمبودها دراین مبنای خصوصی شده برای حسابداری این است  که  محتوای  گزارش های  حسابداری می خواهد از طریق قیاس های شخصی تاثیر بپذیرد .

دیدگاه های شخصی درمقابل عینیت اطلاعات حسابداری سهیم تیستند (نقشی ندارند) یک وجه  مستقل  واحد عملیات مرکز بهره می باشد واهداف خاص ومجموعه فعالیت هارا دارد وازدارایی هاوحقوق صاحبان سهام تشکیل شده است این وجه مستقل عاری ازهرگونه نگرش در موردارزیابی هایاشکل ومحتوای صورت های مالی می باشد . معادله حسابداری وجوه مستقل به شرح زیر است:

دارایی ها =محدودیت ها در دارایی ها

هر وجه مستقل اجرای برخی  اهداف رامورد توجه قرار می دهد . نشان داده شده  در دارایی ها  ابزار اولیه برای دستیابی به این هدف می باشند . واترباتفسیر عمومی حقوق صاحبان سهام مخالف است اما به آن ها به عنوان محدودیت های دارایی نگاه می کند حتی رهن کنندگان برروی دارایی خاص ادعایی ندارند . بدهی ها پرداخت های  آتی  را  ارائه می کنند وادعاهای مربوط به دارایی رانشان نمی دهند بنابراین اهمیت بدهی ها محدودیت  هایی است که آن ها برروی وجوه دارایی ها اعمال می کنند. حقوق باقی  مانده  یا  حقوق مالکان محدودیت نهایی دارایی هارانشان می دهدوتساوی دارایی وبدهی رانشان می دهدواژه محدودیت های دارایی اصطلاح عمومی رابرای تمام سازمان ها ایجاد می کند .

برطبق تئوری وجوه ترازنامه صورت موجودی دارایی ها می باشد واین محدودیت های مربوط به دارایی ها هستند تنظیم اطلاعات وروش های ارزیابی برطبق هدفی که ترازنامه مورداستفاده قرار گرفته متغیر می باشند مثلاترازنامه برای اهداف بستانکار باترازنامه ارائه شده به سهام داران فرق دارد .

درآمد افزایشی رادر دارایی ها نشان می دهند که درآن وجوه  مستقل  کاملا  عاری  از  محدودیت های  حقوق صاحبان سهام می باشند دیگر معاملات ممکن است کل دارایی ها را افزایش دهند اماهمیشه محدودیت همزمان وجود دارد برای مثال فروش اوراق قرضه دارایی های جدید را به وجود می آورد اما هم چنین محدودیتی را در کل دارایی ها ایجاد می کند واین به علت پرداخت آتی اصل و بهره ی آن می باشد. دریافت  هدیه  محدود نشده یا میراث درآمد می باشد اما اگر برای استفاده کردن محدود شده باشد دراین صورت اصل آن باید قطعا حفظ شود و بعدا این درآمد نمی باشد به هر حال بهره یا سود سهام در مورد سرمایه گذاری محدود نشده و در نتیجه برای وجوه مستقل درآمد می باشد.

هزینه ها کاهش خدمات را برای اهداف تعیین شده نشان می دهند که به عنوان هدف وجوه مستقل مشخص شده اند این تعریف نظر هزینه درآمد تولید را دربر می گیرد وبدین معناست که گسترده تربوده و درسازمان های غیرانتفاهی قابل اجرا باشد.

واتر به مفهوم درآمد اعتماد زیلدی ندارد او مشکلات زیادی رادرتعیین آن مشاهده می کند ومعتقداست که حسابداران این مطلب را بیش از حد مورد تاکید قرار داده اند.

درآمد نمی تواند تمام تقاضاهای مهم رابرآورده کند وهدف کلی شکل درآمد دراستفاده آن محدود شده است به جای صورت سودوزیان که باخط زیرین پایان می یابد واتر صورت حسابی پیشنهاد کرده که اطلاعات به طریق گزارش شده که کاربران می توانند شکل درآمد رامحاسبه کنند که برای اهداف آن ها معنادار می باشد امابیشتر باید به گردش وجوه نقد توجه داشت تادرآمد تئوری وجوه چارچوب منابع را برای سازمان های غیرانتفاهی ودولتی ارائه می کند واتر درنظر دارد که حسابداری وجوه مربوط به موسسه تجاری هستند که اوتنها پذیرش محدود را دراین بخش دریافته است . مثال هایی از قابل اجرا بودن این تئوری ازجمله وجوه استهلاکی این شرکت تجزیه وتحلیل سرمایه در گردش و حسابداری اموال موروثی و ودیعه می باشند.

تئوری مدیر:

گلدبرگ اظهار داشت که هردوی تئوری های بنگاه ومالکیت بر مبنای نظر مالکیت می باشند که تعریف و تجزیه وتحلیل مفهوم آن متکل می باشد به جای مالکیت او معتقد است که باید به کنترل اقتصادی منابع توجه کرد ما می خواهیم این بنگاه را خصوصی کنیم اما نباید فراموش کنیم که انسان ها واقعا فعالیت ها را به خاطر بنگاه به عهده می گیرند . اخیرا مردم به خاطر دیگر افراد متعهد  می شوند  که  فعالیت ها  را  انجام  دهند  و تصمیمات توسط افراد خاص یا گروه های افراد گرفته می شود بادرنظرگرفتن تئوری وجوه گلدبرگ ازخود پرسیدکه چراواحدحسابداری بایدفاقداثرات شخصی باشداواشاره کردکه فرآیندهاوروش های حسابداری توسط مردم انجام می شوند او می گوید مشکل است که درک کنیم که چگونه هر ویژگی حسابداری می تواند به طور کلی فاقد تمام اثرات شخصی باشد .

ما باید به عملکرد کنترل توجه کنیم واین صرفا توسط افراد انجام می شود واحد تجربه ودیدگاه مورد نظرشامل یک فرد یا گروه افراد می باشد که قدرت به کارگرفتن منابع دارند شخصی که چنین قدرتی دارد یعنی کسی که کنترل برروی منابع دارد از نظر گلدبرگ یک فرمان دار می باشد نظر فرمان دار به ما این توانایی را میدهد تا به تفاسیر واقعی اهداف وعملکردهای حسابداری دست یابیم یک مالک صرفا فرمانده هست . تئوری مالکیت ویژگی مالکیت رامورد تاکید قرار می دهد اما چیزی که بیش از حد نادیده گرفته شده این است که این مالک منابع شرکت خود راتحت کنترل دارد توانایی او این است که به آن ها دستور بدهد تادرآمد کسب کند مالکیت با رابطه قانونی در ارتباط می باشد اماکنترل یک عملکرد اقتصادی هست بیش از حد برروی مالک به عنوان مالک تاکید شده تا مدیر.

دریک شرکت بزرگ سهام دار مالک بخشی از شرکت می باشد اما او هیچ گونه کنترلی برروی منابع شرکت ندارد به هرحال او برروی منابع خودش احاطه دارد ودر نتیجه یک فرمانده می باشد . تسلط بر منابع شرکت دردست ریاست فرماندهان می باشند هر مدیر کنترل محدود شده کم یلزیادی رابرروی برخی صنایع دارد . یکی یا تعداد کمی از آن ها تسلط کلی برروی تمام منابع دارند .

همانطور که گلدبرگ این نکته رامی پذیرد عملکردهای حسابداری از طرف فرماندهان انجام گرفته اندصورت های حالی تهیه شده وافراد این گزارش ها رامورد تجزیه وتحلیل قرار می دهند. روش های حسابداری بیشتر از دیدگاه مدیر اصلی شرکت مورد توجه قرار گرفته اند تااز دیدگاه مالک یاموسسه تجاری یا وجوه مستقل اگر ترازنامه توسط مدیر شرکت آماده شده باشد بعدا این صورت حسابی است که منابعی رانشان می دهید که از طریق آن مدیر منابع وکاربردهای منابع را دریافت کرده است همانطور که دیده شده ترازنامه صورت حساب وباشرکت می باشد تاصورت حساب مالکیت واین ترازنامه صورت محاسباتی می باشد . ترازنامه گزارشی است که منابع واگذار شده به مدیر رانشان می دهد که کنترل می کند اماضرورتا مالک آن نیست منابع کنترل شده توسط افراد یعنی رئیس اجرایی وگروه او آن ها توسط افراد تامین شده اند یعنی بستانکاران وسهام داران به آن ها عادت دارند چیزهایی رااز افراد بخرند تاادعاهای افراد را تامین کنند.صورت سود وزیان توضیح نتایج فعالیت ها طی یک دوره می باشد که توسط مدیر

و گروه او پذیرفته شده است . این نتایج از دیدگاه مدیر می باشند او این موارد را به طور مفصل اما به شکلی خلاصه توضیح می دهد که چه نوع هزینه ای متحمل شده و نتیجه آن چیست . تئوری مدیر اثذر مستقیمی بر عملکرد حسابداری دارد به هر حال از آن جایی که مفاهیم تئوری های بنگاه و مالکیت امروزه عملاً در کنار هم قرار دارند. که به نظر می رسد مغایر هم می باشند . نظر کنترل اقتصادی ، که تئوری آن را مورد تأکید قرار داده می تواند مبنایی برای تلفیق و توجیه منطقی استفاده ی همزمان از روش های مربوط به تئوری های بنگاه و مالکیت باشد .

تئوری سرمایه گذار بر اساس اهداف حسابداری در رابطه با ارائه اطلاعات برای تأمین کنندگان سرمایه ، استاباس می گوید که عملکردهای حسابداری و صورت های مالی دیدگاه سرمایه گذاران را مد نظر قرار می دهند . سرمایه گذاران سهام داران و بستانکاران هستند . معادله ی حسابداری بر طبق این تئوری به شرح زیر می باشد :

دارایی = حقوق ویژه ی صاحبان سهام + حقوق باقی مانده ( حقوق سهام داران عادی) حقوق صاحبان سهام خاص ، بدهی ها و سهام ممتار می باشند . در اکثر موارد برای یک شرکت حقوق باقیمانده با حقوق سهام عادی برابر می باشد . تنها در صورتی که حقوق سهام عادی ، سهام ممتاز را به طور کلی از بین ببرد صاحبان سهام به حقوق باقیمانده تبدیل می شود . این معادله حسابداری وابستگی حقوقی صاحبان سهام به حقوق باقیمانده تبدیل می شود . این معادله حسابداری وابستگی حقوق باقیمانده را به ارزش های دارایی ها و حقوق خاص نشان می دهد .

سرمایه گذاران اطلاعاتی را می خواهند تا اینکه دریافت های نقدی آتی را به عنوان نتیجه رابطه آن ها با شرکت خاص پیش بینی کند . استاباس اظهار می کند که دریافت های نقدی آتی سرمایه گذاران به موارد زیر بستگی دارد :

ظرفیت های پولی کشور به منظور پرداخت نقدی

تمایل مدیریت برای پرداخت به سرمایه گذاران

اولویت قانونی ادعای سرمایه گذار.

اطلاعات در مورد سومین فاکتور می تواند توسط سرمایه گذار خارج از محدوده صورت های مالی بدست آید . اطلاعات در مورد دومین فاکتور به طور غیر مستقیم از طریق دانش نیاز های نقدی شرکت برای جایگزینی یا گسترش مشتق شود . صورت های مالی می توانند این موضوع را توضیح دهند تا به سرمایه گذاران کمک کننده به تمایل شرکت  برای پرداخت نقدینگی به آن ها را ثابت کند . اولین فاکتور با دارایی نقد شرکت در ارتباط است و این زمانی است که سرمایه گذاران انتضار دارند به آن ها پول نقد پرداخت شود . صورت های مالی می توانند مبنایی را برای پیش بینی مبالغ نقدی آتی ارائه کنند .

تئوری سرمایه گذار ، نیازهای کاربران خارجی به ویژه سهامداران را مورد تاکید قرار می دهد .

اگر چه تئوری مالکیت هم شامل سهامداران می باشد آن ها به عنوان مالکانی هستند که قدرت بیشتری نسبت به اکثر شرکت ها دارند . تئوری استاباس سهامداران را به عنوان سرمایه گذاران با قدرت ناچیز در نظر می گیرد تا تعیین کند چه اتقاقی در شرکت می اقتد و بنابراین باید به صورتهای مالی متکی باشند . به علت توجه به سرمایه گزاران نیاز به اطلاعات در زمینه گردش وجوه نقد دقیقاً مشخص شده است . تأثیر این دیدگاه در مفهوم شماره 1 هیأت تدوین استانداردهای حسابداری مالی (FASB ) دیده شده که در آن سرمایه گذاران به اطلاعات نیاز دارند ، تا گردش وجوه نقد آتی را پیش بینی کنند .

تئوری بنگاه

با پذیرفتن اثری از نوشته های پیتر دراکر ، که او مشاهده کرد شرکت بزرگ موسسه ای با مسئولیت های اجتماعی می باشد ، سوجانن این تئوری بنگاه را تشکیل داد . این موسسه به عنوان موسسه اجتماعی در نظر گرفته شده که در آنجا تصمیمات گرفته شده بر روی تعدادی از گروههای علاقمند تأثیرمی گذارند . اینها سهامداران ، کارمندان ،‌ بستانکاران ، مشتریان ، نمایندگاه دولتی و عموم مردم می باشند . مفهوم بنگاه گسترده تراز مفهوم موسسه تجاری می باشد . زیرا مورد قبلی شرکتی را در نظر می گیرد که نقشی را در جامعه دارد ، در صورتیکه مورد بعدی شرکت را به عنوان یک موسسه تجاری مجزا در نظر می گیرد که به دنبال ایجاد سود می باشد .

سوجانن بحث می کند که امروزه مدیریت ، خودش را به سادگی به عنوان نماینده سهامداران مورد توجه قرار نمی دهد اما به عنوان نگهبان شرکت مسئول بقا و رشد آن می باشد . در چنین موردی ، مدیران عملکرد واسطه را بین گروههای مختلف انجام می دهند اگر چه سهامداران حقوق قانونی نسبت به محصلان دارند از دیدگاه بنگاه حقوق آن ها برای سازمان و بقای آن مکمل می باشد . کسانی که از قرار داد با موسسه تجاری در آمد کسب می کنند یعنی ، سهامداران ، بستانکاران ، کارمندان و دولت ، سهم مهمی را در شرکت دارند و شرکت هم مسئولیتی را در قبال آنها دارد . این مسئولیت به طور مستقیم با عملکرد شرکت در استفاده از منابع مادی ، بشری و پولی در زمینه فرآیند توزیع و تولید در ارتباط می باشد .

درآمد ارزش افزوده :

از نظر یک موسسه اجتماعی شرکت های بزرگ باید بر طبق مسئولیت ذکر شده در بالا ارزیابی شوند که با بازده آن در ارتباط می باشد . زیرا این مورد توزیع آن برای جامعه می باشد . سوجانن معتقد است که رویکرد ارزش افزوده در زمینه در آمد به بهترین نحو این توزیع را نشان می دهد و عقیده این است که ارزش به وجو آمده توسط شرکت را در یک دوره معین ، تعیین کننده سوجانن یک صورت حساب مکمل را پیشنهاد می کند تا ارزش افزوده و منبع آن یا توزیع بین شرکت کنندگان بنگاه را نشان دهد در سال 1975 ، کمیته هدایت و نظارت حسابداری در بریتانیا ، توصیه کرد که شرکتها ، صورت حساب ارزش افزوده را به عنوان اطلاعات مکمل در نظر می گیرند . تخمین زده شده که حداقل 5/1 شرکت های لیست شده در بریتانیا ، اکنون چنین صورت حسابی را منتشر می کنند . ارزش افزوده معیار عملکرد می باشد ، معیار ارزش یا ثروتی که در یک دوره معین از طریق موسسه تجاری به وجود می آید . روش دیگر ارزیابی این است که بگوییم این روش عملکرد شرکت کنندگان در بنگاه را ارزیابی می کند - کارمندان ، تأمین کنندگان وجوه سرمایه ( سهامداران و بستانکاران ) و دولت – که سعی می کنند تا ثروت اضافی را به وجود آورند . در آمد حسابداری سنتی معیاری از ثروت می باشد که برای منافع سهامداران به وجود آمده است . رویکرد ارزش افزوده در آمد را به عنوان نتیجه تلاش مشارکتی تعدادی از شرکت کنندگان مورد بررسی قرار می دهد . مورلی معتقد است که مفهوم ارزش افزوده تا حد زیادی مهم شده زیرا تغییر اجتماعی را منعکس می کند سهامداران ، قدرت کمتری دارند و دولت و کار سازماندهی شده از قدرت بیشتری برخوردارند .

چگونه ارزش افزوده محاسبه می شود ؟ اقتصاد دانان ارزش افزوده را اساساً بر طبق تعیین در آمد ملی مورد بررسی قرار می دهند و بنابراین با روشی که حسابدار به کار می گیرد متفاوت می باشد . مثلاً یک اقتصاد دان با بازده کل قیمت فروش شروع می کند در حالیکه اکثر حسابداران ترجیح می دهند از شکل فروش استفاده کنند . زیرا این چیزی است که مشتریان معمولاً می خواهند در قبال تولید شرکت بپردازند به طور کلی، اصول پذیرفته شده ای برای صورت حساب ارزش افزوده وجود ندارد و در نتیجه تفاوت هایی به چشم می خورد در زیر مثالی از صورت حساب ارزش افزوده آمده است که با صورت حساب سود و زیان مقایسه شده است .

صورت حساب سود و زیان

( قراردادی)

فروش                                                       500 دلار

کسر می شود :

مواد و عرضه مورد استفاده               100 دلار

گرما، نور و قدرت                            40  دلار

حقوق و دستمزد                           100 دلار

هزینه بهره                                   20 دلار

هزینه استهلاک                            30 دلار

در آمد قبل از مالیات                                    210

کسر میشود :

مالیات بر در آمد                          100 دلار

سود خالص                                                 110

کسر می شود

سود سهام                                50 دلار

سود انباشته                                                 60

صورت حساب ارزش افزوده

فروش                                                                                 500 دلار

کسر می شود : مواد ، عرضه و خدمات مورد استفاده (30 +40 +100 )

ارزش افزوده به کارمندان                                     100 دلار

به تامین کنندگان سرمایه                                    50 دلار

سود سهام                                                      20 دلار

بهره                                                              70 دلار

به دولت                                                          100 دلار

به مؤسسه تجاری برای گسترش سود انباشته       60 دلار

ارزش افزوده                                 300 دلار

بنابراین مبلغ کالا و خدمات خریداری شده از دیگر شرکت ها کسر تا به سود انباشته برسیم . یکی از موضوعات بحث برانگیز این است که آیا این کسر کردن ( تفریق ) هزینه استهلاک را شامل می شود . افراد زیادی معتقد هستند که از این مورد باید صرف نظر کرد ، زیرا مبلغ آن ارزیابی شده و مشمول بودن آن در نتیجه عینیت و اطمینان را در شکل ارزش افزوده کاهش می دهد . اگر از استهلاک صرف نظر شود ، بعداً تحت عنوان توزیع به موسسه برای جایگزینی و گسترش اضافه می شود . اکثر شرکت ها در بریتانیا از استهلاک مواد و خدمات مورد استفاده صرف نظر می کنند . این رویکرد " ناخالص " می باشد ، که مشابه با تولید ناحالص ملی است ، هملنند رویکرد " خالص " که مشابه در آمد خالص ملی می باشد .

مثال ما به چند دلیل کسر کردن استهلاک را شامل می شود . یکی اینکه صرف نظر کردن از آن نشان می دهد که این ارزش بدون سود کارخانه ایجاد شده و تجهیزات از شرکت های دیگر خریداری شده اند . ماشین آلات و تجهیزات محصول شرکت های دیگر هستند و بنابراین ، با دیدگاه ارزش به وجود آمده صرفاً از طریق شرکت سازگاری دارند ، هزینه تحصیم باید کسر شود . کسر کردن استهلاک و دیگر کالاها و خدمات خریداری شده از دیگر شرکت ها ، استفاده شده طی این دوره ، با اصول تعهدیو تطابق سازگاری می باشد . اگر چه صرف نظر از استهلاک در هنگام کسر کردن از ارزش های فروش عینیت شکل ارزش افزوده را کاهش می دهد ، بدون آن اشتباه در نتیجه گیری به وجود می آید . مثلاً اگر سهامداران سرمایه جدید را تأمین کنند تا به شرکت این توانایی را بدهند که ماشین آلات خود را نو کند ، بنابراین با افزایش تولید و فروش ، ارزش افزوده افزایش می یابد ، که کارمندان را ترغیب می کند تا به دنبال سهمی از این افزایش باشند . اگر این افزایش بر مبنای ارزش افزوده ناخالص باشد بدون تشخیص میزان بالاتری از استهلاک ،‌در این صورت کارمندان ممکن است در مقابل آنچه که سهامداران مسئول هستند بستانکار شوند . مبنای خالص، تفصیر دقیق تری را مورد این بهبود نشان می دهد .

ارزش افزوده بین تأمین کنندگان وجوه سرمایه ، کارمندان ، دولت و خود مؤسسه تجاری تقسیم می شود . شرکت تمام سود انباشته را برای هدف بقا و رشد مجدداً سرمایه گذاری می کند ، و در نتیجه تمام گروهها سود می برند . صورتحساب ارزش افزوده جریان کالاهای فروش رفته ، توزیع شرکت به جامعه ، را نشان می دهد . این ارزش فروش های شرکت برای تعدادی از گروههای جامعه درآمد می باشد .

اثرات بعدی

تئوری بنگاه مقدمه مفهوم حسابداری اجتماعی می باشد که صورتحساب سود و زیان یک نوع اشتقاقی می باشد . دیدگاه آن از یک گروه شرکت کنندگان تشکیل شده که از طریق تلاش های ترکیبی آنها در موسسه تجاری در آمد کسب می کنند . نیاز به مدیریت برای اینکه به عنوان یک میانجی بین شرکت کنندگان عمل کند روشن می باشد . نظر تلاش همگانی با نظریه ضدیت مخالف می باشد که هر گروه، کروه دیگر را دشمن تلقی می کند . اگر دولت ،‌کار ، سهامداران ، بستانکاران و مدیریت به طور جدی دیدگاه تئوری بنگاه را در نظر بگیرند ، این است تغییر حساس در روابط کار – شرکت – دولت می باشد . این فلسفه که بنگاه تجاری را مورد تأکید قرار

می دهد به نظر می رسد با مدل ژاپنی موسسه تجاری رابطه تنگاتنگ دارد که در آنجا کارمندان در تصمیم گیری نقش شراکتی بیشتری دارند و انتظار می رود دولت به شرکت ها کمک کند .

نتایج

نظر معمول در مورد حسابداری دیدگاه مالکیت را برای موسسات تجاری کوچک مورد تأکید قرار می دهد و دیدگاه بنگاه را برای موسسات تجاری بزرگ مورد تأکید قرار می دهد .

این نظرات از طریق دیدگاه شرکت کنندگان مختلف در بخش تجاری مورد حمایت قرار گرفته است . سهامداران شرکت های بزرگ با دارایی های کم خودشان را به عنوان مالک نمی بینند. در صورت تأثیر گذاری بر شرکت به عنوان سرمایه گذار تلقی می شود . روسای شرکت خودشان را به عنوان فردی کارآمد برای شرکت در نظر می گیرند تا سهام دار ، آن ها درآمد را مورد توجه قرار می دهند ، به جز سود سهام ، که متعلق به شرکت می باشد . عموم مردم شرکت های بزرگ را مجزا و جدای از سهام داران ، ‌با وجود و هدف خوشان در نظر می گیرند . این نگرش ها تئوری بنگاه را تأکید می کند . از طف دیگر مالکان انحصاری شرکا و سهام داران با دارایی بالا موقعیت مالکیت را فرض می کنند .

از آن جایی که تئوری حسابداری برای شرکت هایی اداره شده که لازم است صورت ها ی مالی تأیید شوند . معمولاً موسسات تجاری بزرگ ، مفهوم بنگاه به عنوان دیدگاه مناسب تضمین شده است اگر چه مقاتهیم متفاوت پیش نهاد شده به نظر می رسد باهم در تعارض باشند . این ممکن است که عقاید مهم هر کدام را با تئوری بنگاه به هم پیوند دهد . دیدگاه مالکیت برای ما یادآوری می کند که سهام داران در حقیقت مالکانی هستند که به تأکید ارزش خالص سرمایه گذاری ها در شرکت علاقه مند هستند .

این موضوع به استفاده از روش ارزش جاری اشاره می کند.

تئوری مدیر به این حقیقت توجه دارد که افراد به نمایندگی از طرف شرکت تصمیم گیری می کنند مدیریت بر روی منابع شرکت کنترل اقتصادی دارد و برای سهام داران قابل اندازه گیری می باشد که این وجوه را برای این منابع تأمین کرده اند. در حقیقت مسئولیت محاسباتی عنصر مهمی در تئوری بنگاه می باشد. واژه بنگاه به عنوان بیان مناسبی برای افراد مورد استفاد قرار گرفته که آنها واقعاً به نمایندگی از طرف شرکت تصمیماتی را می گیرند.

برای اینکه بپذیریم صاحبان سهام هم چنین سهام دارانی هستند که به پیش بینی گردش وجوه نقد علاقمند هستند همانطور که تئوری سرمایه گذاری آن را تأیید می کند، و به سادگی می توانند در تئوری بنگاه مشمول باشند این بدین معناست که این شرکت باید سعی کند که نیازهای سرمایه گذاران را برآورده کند تا گردش وجوه نقد را پیش بینی کند اگر چه تئوری وجوه اساساً برای سازمان های غیر انتفاعی قابل کاربرد می باشد تأکید بر روی گردش وجوه به نوع اطلاعاتی اشاره می کند که سرمایه گذاران آن را سودمند می یابند .

تئوری بنگاه شامل فلسفه ی اقتصادی اجتماعی می باشد که با تئوری موسسه ی تجاری متفاوت می باشد . در این جا می بینیم که سهام داران ، بستانکاران ، کارمندان دولت به عنوان افراد بیگانه و مدیران افراد داخل سازمان هستند که به بنگاه  علاقه دارند. موارد قبلی تمام گروه های علاقه مند را مورد توجه قرار می دهند که می خواهند با مدیریت شراکت کنند و به عنوان واسطه بین آنها کار کند. آنها از طریق مؤسسه ی تجاری درآمد کسب می کنند و بنابراین می خواهند به تجارت ادامه دهند. ملتون فردمن می گوید: تنها یک مسئولیت اجتماعی مؤسسه تجاری وجود دارد- تا از منابع آن استفاده کنند و در فعالیت هایی درگیر شوند تا سود را افزایش دهند.

به هر حال فرضیه هایی که تئوری بنگاه را مورد تأکید قرار می دهند با هدف شرکت برای ایجاد سود مغایرت ندارند بعد از تمام این ها سهام داران و دولت چگونه از طریق شرکت درآمد کسب می کنند در پایان یک شرکت بدون سود باقی می ماند در تمام شرکت کنندگان خرد می کنند دیدگاه تئوری مؤسسه ی تجاری لازم نیست که با تئوری بنگاه در تضاد باشند. این بنگاه شامل سهام داران، بستانکاران و دولت می باشد.

سؤالات:

1- با توجه به تئوری مالکیت،

الف) هدف شرکت چیست؟

ب) مفهوم مباشرت چقدر اهمیت دارد؟

ج) رابطه بین دارایی ها/ بدهی ها و مالک چیست؟

د) چگونه درآمدها، هزینه ها و سود را تعریف می کنند؟

و) سه اثر عملکرد جاری را ذکر کنید.

هـ) محدودیت های آن چیست؟

2- با توجه به تئوری واحد اقتصادی مستقل

الف) به چه دلیلی به واحد اقتصادی به عنوان واحد محاسباتی توجه می کنیم تا به مالک؟

ب) هدف حسابداری چیست؟

ج) مفهوم ارزش خاص چقدر است؟

د) دلیل اصلاح معادله حسابداری: دارایی ها= بدهی ها چیست؟

و) معنای سود انباشته در معادله ذکر شده در قسمت دال چیست؟

هـ) چرا بر تعیین درآمد تأکید می شود؟

ی) تا چه حد مفهوم درآمدها، هزینه ها با تئوری مالکیت با هم فرق دارند؟ و دو مورد هزینه های بهره، سود سهام و مالیات بر درآمد چطور؟

ز) سه اثر عملکرد جاری را نام ببرید؟

3- با توجه به تئوری وجوه مستقل:

الف) محدودیت ها در دارایی چیست؟

ب) چگونه تراز نامه ارزیابی می شود؟

ج) آیا صورتحساب سود و زیان معنادار می باشد؟

4- با توجه به تئوری مدیر:

الف) مدیر کیست؟

ب) نقش مالک چیست؟

ج ) چگونه تراز نامه و صورت سود و زیان مورد بررسی قرار می گیرد ؟

5) بر طبق تئوری سرمایه گذار ، سرمایه گذار به چه نوع اطلاعاتی نیاز دارد ؟

6) با توجه به تئوری موسسه تجاری :

الف ) در آمد چیست ؟

ب) در صورت سود و زیان " ارزش افزوده " چه چیزی را مشاهده می کنید؟

ج) تا چه حد اثرات این تئوری واقعی هستند ؟

7) بر اساس اطلاعات صورت سود و زیان قرار دادی و صورت حساب در آمد های انباشته شرکت اینبرگ طی سال جاری ، صورت حساب ارزش افزوده را تهیه کنید :

در آمد فروش                        5000 دلار

موارد مورد استفاده                     1000 دلار

حقوق و هزینه دستمزد                    900 دلار

هزیته استهلاک                           400 دلار

مالیات بر درآمد                        800 دلار

عرضه مورد استفاده                      200 دلار

هزینه خدمات رفاهی                      300 دلار

هزینه بهره                         200 دلار

سود سهام پرداخت شده                    300 دلار

8- یک شرکت سهامی %10 سود سهام را اعلام می کند . از دیدگاه تئوری های زیر ، در مورد ماهیت سود سهام برای گیرنده وجه بحث کنید.

الف) تئوری مالکیت

ب) تئوری واحد اقتصادی مستقل

ج) تئوری مدیر د) تئوری وجوه مستقل

و) تئوری سرمایه گذار

هـ ) تئوری بنگاه

9) در این فصل ،‌ما دیدگاهی را مورد بررسی قرار دادیم که مالک ،‌واحد مستقل تجاری ، مدیر ، سرمایه گذار ، وجوه مستقل ، و تمام شرکت کنندگان شرکت های سهامی بزرگ به ان توجه کرده اند . به نظر شما کدامیک از این موارد در تشکیل تئوری جامع حسابداری از اهمیت بیشتری برخوردار است ؟

10) اگر دیدگاه تئوریکی واحد مستقل تجاری را در نظر بگیریم ،‌به نظر شما کدامیک از موارد زیر در تعیین درآمد مناسب می باشد ؟

الف ) سرمایه مالی یا سرمایه فیزیکی

ب) هزینه تاریخی یا هزینه جاری یا قیمت خروجی

ج) دلارهای اسعی یا دلارهای ثابت

صورت گردش وجوه نقد

تئـوری حسابـداری (1)

موضوع:

بخش اول- صورت گردش وجوه نقد

بخش دوم- مدیریت گردش وجوه نقد

بخش اول

مدیریت‌گردش‌وجوه‌نقد

صورت حساب گردش وجوه نقد:

گردش وجوه نقد را برای پذیرفته شدن تهیه نکنید.

سرمایه گذاران معمولاً به درآمد خالص شرکت به منزله سلامت مالی و دورنمای آینده شرکت نگاه می اندازند نمودار زیر درآمد یک شرکت را در طی 7 سال مالی نشان می دهد.

شرکت بخش سودآوری مناسب و حتی دوره های رشد درآمدی را نشان می دهد. بین سالهای اول و چهارم، درآمد خالص این شرکت رشد 32 درصدی از 31 میلیون دلار به 41 میلیون دلار داشته است. آیا این شرکت سرمایه پذیر خوبی به نظر می‌رسد؟ آیا انتظار می رود که سودآوری این شرکت ادامه پیدا کند؟ آیا این شرکت بهره و سود مناسبی تقسیم کرده است و آیا شما حاضر به ادامه سرمایه گذاری در این شرکت هستید؟ سرمایه گذاران با خریداری سهام این شرکت به همه این چند سئوال پاسخ بلی می دهند.

18 ماه بعد این شرکت، W.T.Grant، دچار بزرگترین ورشکستگی ایالات متحده شد. بررسیهای دقیقتر صورتهای مالی شرکت نشان می دهد که شرکت چندین سال گردش وجوه نقد پس از عملیات منفی را تجربه کرده است. حتی اگر حقیقتاً سود گزارش کرده باشد. چگونه ممکن است این اتفاق بیفتد؟ بخشی ازاین امر به این دلیل است که شرکتها فروشهایی که در صورت سود و زیان گزارش می کند از نوع اعتباری هستند و شرکت در مورد وصول این فروشهای اعتباری مشکل داشته که باعث می‌شود گردش وجوه نقد کمتر از سود ویژه شود. تحلیل گردش وجوه نقد نشانه هشدار به موقع از مشکلات عملیاتی W.T.Grant است.

همانطوری که در ابتدای داستان آمد آزمایشات روی گردش وجوه نقد شرکت W.T.Grant انجام شده که آیا کمبود با اهمیت نقدینگی و عدم انعطاف پذیری مالی شرکت را که نهایتاً باعث ورشکستگی شرکت شد نشان داده است. هدف از این متن امتحان کردن اجزاء اصلی صورت گردش وجوه نقد و نوع اطلاعاتی که از این صورت تهیه می شود، می باشد.

هدف اولیه صورت گردش وجوه نقد فراهم کردن اطلاعاتی درباره دریافت و پرداختهای نقدی یک واحد گزارشگری در طول دوره مالی است. هدف ثانویه، تهیه اطلاعات تأثیر فعالیتهای عملیاتی، سرمایه گذاری و تامین مالی روی وجوه نقد است. بنابراین صورت گردش وجوه نقد دریافتها و پرداختهای نقدی و نتایج تغییرات خالص وجوه نقد در اثر فعالیتهای عملیاتی، سرمایه گذاری و تامین مالی یک واحد تجاری در طول دوره در یک صورت مطابقت از اول تا پایان دوره را نشان می دهد.

فواید صورت گردش وجوه نقد:

اطلاعات یک گردش وجوه نقد بایستی به سرمایه گذاران، بستانکاران و ارزیابی دیگران درمواردی به شرح زیر کمک می کند.

1- توانایی واحد گزارشگری در ایجاد گردش وجوه نقد آینده

هدف اولیه گزارشات مالی تهیه اطلاعاتی است که امکان پیش‌بینی مبلغ، زمان بندی و عدم اطمینان وجوه نقد آینده را به ما می دهد. با بررسی ارتباط بین اقلامی از قبیل فروش و خالص گردش وجوه نقد حاصل از فعالیتهای عملیاتی و یا خالص گردش نقدی حاصل از فعالیتهای عملیاتی و افزایش یا کاهش در وجوه نقد، امکان پیش‌بینی بهتر مبالغ، زمان بندی و عدم اطمینان گردش وجوه نقد آتی از بررسی اطلاعات حاصل از مبنای تعهدی گردش وجوه نقد است.

2- توانایی واحد گزارشگری (شرکت) در پرداخت سود سهام و برآوردن تعهدات

اگرچه آسان ولی وجوه نقد بسیار مهم است. اگر یک شرکت وجوه نقد کافی نداشت حقوق کارمندان شرکت پرداخت نمی شد و بدهیهای شرکت تسویه نمی شد و سود سهام پرداخت نمی شد و تجهیزات تحصیل نمی شد.

یک صورت گردش وجوه نقد به ما نشان می دهد که وجوه نقد چگونه مصرف می‌شود و از کجا می آید؟ مستخدمین و کارکنان و بستانکاران و سهامداران و مشتریان علاقه ویژه ای به صورت گردش وجوه نقد دارند چون تنهاترین گزارش است که گردش وجوه نقد یک شرکت را نشان می دهد.

3- دلایل اختلاف بین درآمد خالص و گردش نقدی خالص حاصل از فعالیتهای عملیاتی

سود خالص خیلی مهم است. زیرا اطلاعاتی راجع به موفقیت یا مطلوبیت یک موسسه تجاری را از یک دوره نسبت به دوره دیگر نشان می دهد. اما بعضی افراد برای رسیدن به مبنای تعهدی گردش وجوه نقد چند برآورد بایستی انجام دهند که این برآوردها حیاتی هستند. در نتیجه قابلیت اتکای این اعداد چالش برانگیز هستند. این فقط در مورد وجه نقد نیست. بنابراین همانطوری که در داستان اول متنی آمد استفاده کنندگان صورتهای مالی از دانستن دلایل اختلاف بین خالص سود و گردش وجوه نقد حاصل از فعالیتهای عملیاتی بهره مند می شوند و آنها می توانند در مورد قابلیت اتکا اقلام سود و زیان ارزیابی کنند.

4- سرمایه گذاری نقدی و غیرنقدی و فعالیتهای تامین مالی در طول دوره

با بررسی فعالیتهای سرمایه گذاری شرکت (خرید و فروش دارائیهایی غیر از محصولات خودش) و فعالیتهای تامین مالی آنها (استقراض و باز پرداخت وام و سرمایه گذاری توسط صاحبان سهام و پرداخت سود به سهامداران)، مطالعه کننده صورت مالی گردش وجوه نقد بهتر می تواند درک کند که چرا دارائیها و بدهیها در طول دوره افزایش یا کاهش می یابند. برای مثال سوالهای زیر ممکن است پاسخ داده شود.

چطور وجوه نقد افزایش می یابند وقتی که زیان خالص برای دوره وجود دارد؟ چگونه عایدات حاصله از اوراق قرضه استفاده می شود؟ چگونه توسعه تجهیزات و تاسیسات تامین مالی شده است؟ چرا سود سهام افزایش پیدا نکرده است؟ چگونه بدهیها تسویه می شوند؟ چقدر وجه نقد طی سال قرض گرفته شده است؟ آیا گردش وجوه نقد بیشتر یا کمتر از سود خالص است؟

طبقه بندی گردش وجوه نقد:

صورت گردش وجوه نقد، دریافتها و پرداختهای نقدی را برحسب فعالیتهای عملیاتی، سرمایه گذاری و تامین مالی طبقه بندی می کند. فعالیتها و معاملات مالی نوعاً به شرح زیر تشخیص داده می شوند.

1- فعالیتهای عملیاتی شامل فعالیتهای مالی است که با تأثیر وجوه نقد روی سود خالص تأثیر می گذارند. از قبیل دریافتهای نقدی حاصل از فروش کالا و خدمات و پرداختهای نقدی برای تحصیل ملزومات و استخدام کارمندان و هزینه ها.

2- فعالیتهای تامین مالی مرتبط با اقلام بدهیها و حقوق صاحبان سهام و شامل گرفتن وجه نقد از بستانکاران و بازپرداخت مبالغ قرض گرفته شده و جذب سرمایه از مالکان و پرداخت سرمایه (باز خرید سهام) و منافع (بازده) حاصل از سهام و سرمایه‌گذاری ایشان می باشد.

3- فعالیتهای سرمایه گذاری عموماً مرتبط با دارائیهای بلند مدت (ثابت) است و همچنین مرتبط با اخذ (وصول) وام و تحصیل و کنارگذاری سرمایه گذاریها و دارائیهای تولیدی با عمر طولانی.

شرح زیر دریافتها و پرداختهای نقدی یک واحد تجاری که بر طبق فعالیتهای عملیاتی، سرمایه گذاری و فعالیتهای تامین مالی طبقه بندی می شوند را نشان می دهد.

جریان وجوه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتی

جریان ورودی وجوه نقد:

وجوه نقد حاصل از فروش کالا و خدمات، بازده وام.

جریان خروجی وجوه نقد:

مصرف وجوه نقد برای خرید موجودی کالا، خرید خدمات، پرداخت مالیات، پرداخت سود سهام به سرمایه گذاران و پرداخت هزینه ها.

جریان وجوه نقد ناشی از فعالیتهای سرمایه گذاری

جریان ورودی وجوه نقد:

حاصل از فروش دارائیها، تاسیسات و تجهیزات، حاصل از فروش اوراق قرضه و اوراق بهادار سایر شرکتها و حاصل از وصول اصل وامهایی که به سایر شرکتها و واحدهای گزارشگری (تجاری) داده ایم.

جریان خروجی وجوه نقد:

پرداخت وجوه نقد برای خرید دارائیها، تاسیسات و تجهیزات، پرداخت برای خرید اوراق قرضه و بهادار از سایر شرکتهای تجاری، ایجاد دین و دادن وام به سایر شرکتها.

جریان وجوه نقد ناشی از فعالیتهای تامین مالی

جریان ورودی وجوه نقد:

حاصل از فروش اوراق بهادار و سهام شرکت و حاصل از بازده اوراق قرضه.

جریان خروجی وجوه نقد:

ناشی از پرداخت سود سهامداران و بازپرداخت بدهیهای بلند مدت و باز خرید سهام سرمایه.

بعضی از وجوه نقد مرتبط با سرمایه گذاریها و یا فعالیتهای مالی به عنوان فعالیتهای عملیاتی طبقه بندی می شوند. برای مثال دریافتهای درآمد سرمایه گذاری مثل بهره و سود سهام و پرداختهای بهره به قرض دهندگان بعنوان فعالیتهای عملیاتی طبقه بندی می شوند و بعضی از گردشهای وجوه نقد مرتبط با فعالیتهای عملیاتی بعنوان فعالیتهای سرمایه گذاری یا تامین مالی طبقه بندی می شوند. برای مثال دریافتهای نقدی حاصل از فروش دارائیها و تاسیسات و تجهیزات و سود حاصله از فروش آنها اگرچه در صورت سود و زیان گزارش می شود ولی بعنوان فعالیت سرمایه گذاری طبقه بندی می شود و سود حاصله از فروش هیچگونه تاثیری در گردش نقدی خالص حاصل از فعالیتهای عملیاتی ندارد و همچنین سود و زیان در پرداخت بدهیها عموماً بعنوان بخشی از وجوه نقد خروجی مرتبط با باز پرداخت مبالغ استقراض می باشد و بعنوان فعالیتهای تامین مالی آمده است.

مدیریت گردش وجوه نقد:

توضیح: فرا بگیرید که چگونه حیاتی ترین دارایی خود را پیش‌بینی کنید.

این مقاله به منظور طراحی نشده است که تنها راهنمای شما در مدیریت نقد شرکت‌تان باشد. منابع زیادی وجود دارد و پیشنهاد می کنیم از هر کتاب یا نوشته‌ای که از طرف انجمن ها و سازمانهای حرفه ای منتشر شده و در کتابفروشیها موجود است استفاده کنید. مرکز توسعه تجارتهای کوچک یامینگ (Wyoming) که بوسیله دانشگاه یامینگ اداره می شود این اطمینان را به شما نمی دهد که در نتیجه اجرا و پیاده سازی مراحل تشریح شده در این مقاله تجارت شما موفقیت آمیز باشد.

مقدمه:

آیا شما از ورود و خروج وجوه نقد آگاه هستید؟ آیا شما می دانید مانده وجوه نقدتان قبل از آنکه حیلی دیر شود؟ پاسخ این سوالات و دیگر سوالات در ذهنتان در این مقاله ارائه می شود.

یکی از مهمترین مسئولیتهایی که شما در هنگام مرور گردش نقدینگی مالکیت شرکتهای کوچک با آن روبرو می شوید توانایی فهم نیازهای نقدی واحد تجاری است. شما باید لیست حقوق و دستمزد هفتگی را تهیه و پرداخت کنید، برای حمل کالا پول بپردازید مالیات حقوق و فروش خود را بپردازید. این وظایف کمترین چیزهایی است که شما تهیه می کنید تا انجام شود. در نتیجه شما قادر نخواهید بود و یا نخواهید توانست که یک برنامه برای نیازهای نقدی و برآوردن آن نیازها فراهم آورید.

شما باید اطمینان داشته باشید که درک مدیریت وجوه نقد و پیش‌بینی آن هنرهای سری نمی باشند که در پشت درهای بسته با سحر و جادو انجام شوند بلکه بر مبنای احساس معمولی و منطق همراه با فهم‌خوبی از نحوه تامین مالی و صورت‌های مالی‌تان است. آنچه که شما باید انجام دهید براساس فهم از صورتهای مالی و عملیات مالی شرکت شما و فراگیری مفاهیمی ساده است که در این مقاله برای شما ارائه می‌شود. اجازه دهید که با یکدیگر یک روشی را برای مدیریت وجوه نقد توسعه دهیم که برای شما قابل فهم و مورد استفاده باشد.

پنج موضوع بودجه بندی و پیش‌بینی وجوه نقد عبارتند از:

تعریف- پیش‌بینی وجوه نقد چیست؟

هدف- چرا شما به پیش‌بینی نیاز دارید؟

محدوده زمانی- دوره زمانی پیش‌بینی شما کدام است؟

پیش شرط و لازمه- شما باید چه چیزهایی را داشته باشید تا پیش‌بینی موفقیت‌آمیز وجوه نقد انجام دهید؟

شکل- چگونه پیش‌بینی تان را سازماندهی کنید؟

ما این پنج موضوع را بطور جداگانه مورد بررسی قرار می دهیم و مبانی درک لازم برای شما را جهت کنترل وجوه نقدتان را براین اساس قرار می دهیم. هنگامی که مبانی کامل شد نقطه شروع را بررسی خواهیم کرد.

تعریف: پیش‌بینی نقد چیست؟

ما باید یک تعریف خوب و نکات لازم که در آن تعریف باید لحاظ شوند را چنان تنظیم کنیم که شما بتوانید یک پیش‌بینی برای وجوه نقد خود انجام دهید و مفاهیم آن را درک کنید. پیش‌بینی وجه نقد عبارت است از ارائه نتایج وجوه نقد بر مبنای فرضیاتی در مورد رویدادهایی که انتظار می رود بوجود آید اتفاق بیفتد در طی دوره پیش‌بینی.

در تعریف فوق چهار نکته وجود دارد که در فهم آن به ما کمک می کند.

1- دوره زمانی مربوط به برنامه پیش‌بینی وجوه نقد باید تعریف شود.

2- فرضیات معینی درباره آنچه که قرار است اتفاق بیفتد باید تهیه شده و مستند شود برای پیش‌بینی نتایج نقدی. ارائه دادن فرضیات در مورد آنچه که در آینده اتفاق خواهد افتاد برای بعضی از افراد شرکتهای کوچک یک کمی ترساننده است. تصور وقت صرف کردن برای تفکر درباره آینده و ساختن فرض هایی از قبیل «فروش در سال بعد 4% رشد خواهد داشت» یا «من باید یک کارمند در سال بعد استخدام کنم که xx دلار حقوق، مالیات و سایر مزایا دارد» این زمانی است که شما شروع می کنید که یقین کنید آیا شما درباره پیش‌بینی تان جدی هستید. اگر شما بخواهید و قادر باشید که پیشتر برنامه ها و فرضیات خود را انجام دهید یک مرحله عمده را در جهت اهداف در مورد کنترل وجوه نقد شرکت خود گذرانده اید.

3- یک بودجه نقدی برای قابل فهم بودن و کامل بودن باید مستند باشد همچنانکه آنرا مرور می کنید اصلاح می کنید. به نظر می رسد که کارکردن با اعداد بوسیله ماشین حساب ساده تر باشد اما اگر شما آنگونه عمل کنید شما یک راه سازمان یافته جهت ارزیابی آنچه که انجام داده اید و بهبود دادن، فراهم نخواهید آورد.

4- اقدامات ویژه ای باید بر روی فرضیات انجام دهید تا برنامه ها و اهداف شما را روح ببخشد که به آن مدیریت فعال نامیده می شود. اگر شما بخواهید که چیزی اتفاق بیفتد و برنامه های خود را براساس آن فرض انجام دهید باید مراحل تعریف شده یا اقداماتی را انجام دهید که برنامه شما را معتبر سازد.

بطور خلاصه، ابتدا باید دوره بودجه را تعیین کند و سپس فرضیاتی را دوباره آنچه که اتفاق خواهد افتاد انجام دهید، سپس یک نوشته ای در مورد پیش‌بینی ارائه دهید و سپس آنرا اعتبار دهید.

هدف: چرا شما به پیش‌بینی نیاز دارید؟

شما بمنظور حصول اطمینان از اینکه بیش از آنچه وجه نقد دارید یا انتظار دارید که داشته باشید هزینه نخواهید کرد. به پیش‌بینی وجوه نقد نیاز دارید اما بمنظور برنامه‌ریزی اهداف باید به چند نکته توجه کرد:

1- حصول اطمینان از اینکه مانده وجه نقد همیشه بالاتر از صفر خواهد بود و یا بالاتر از یک سطح مطلوب.

2- هنگامی که سطح وجوه نقد به اندازه کافی بالاتر از حداقل است به سرمایه‌گذاری آن ظرفیت اضافی پرداخت تعیین کنید که حداقل قابل قبول مانده وجه نقد شما چقدر است؟ ممکنم است آن عدد صفر باشد یا حداقل مبلغی مثبت که با توجه به تجارت شما منطقی باشد. پس به فرآیند پیش‌بینی توجه کنید که آیا برنامه‌ها و رویدادهای مورد انتظار، شما را در موقعیتی بالاتر از آن حداقل استاندارد نگه می‌دارند. این اولین مرحله پیش‌بینی وجه نقد است.

بعد از پیش‌بینی موفقیت آمیز برای یک دوره بسیاری از شرکتها قادر هستند که به نکته دوم ذکر شده در بالا مراجعه کنند. اگر شما قادر باشید که مانده مثبت کافی را در حسابهایتان نگهداری کرده و مدیریت کنید آنوقت قادر خواهید بود که برنامه هایی را به منظور استفاده ظرفیت اضافی مانده وجوه نقد به عنوان سرمایه گذاری کوتاه مدت جهت کسب سود اضافی، پی ریزی کنید. بطور خلاصه هدف پیش‌بینی عبارت است از سعی در اجرای فرضی برنامه جهت مشاهده اینکه تاثیرات نقدی آن چه خواهد بود قبل از اینکه شما واقعاً اقداماتی را انجام دهید. آیا این جالب نخواهد بود تحقق اینکه شما به وجه نقد بیشتری نیاز داشته باشید قبل از اینکه خیلی دیر شود و از آن بهتر این است که شما وجه نقد اضافه‌ای داشته باشید و در سرمایه گذاری های کوتاه مدت کم ریسک بمنظور افزایش سود سرمایه گذاری کنید.

چندین نتیجه مطلوب وجود دارد که می تواند در نتیجه استفاده از تکنیکهای پیش‌بینی وجوه نقد حاصل شود. بعضی از معمول ترین آنها عبارتند از:

پیش‌بینی نیازهای تامین مالی کوتاه مدت، تامین مالی نوسانات فصلی تجارت، برنامه‌ریزی کاهش بدهیها، برنامه ریزی مخارج سرمایه ای (خرید تجهیزات)، کسب منافع از تنزیل وجه نقد، برنامه ریزی خرید موجودیها، ارزیابی و طراحی سیاستهای اعتباری، برنامه ریزی تامین مالی کوتاه مدت و افزایش سود سرمایه گذاری.

تنظیم یک یا چند مورد از اقلام بالا در پیش‌بینی، شما را قادر خواهد کرد که تاثیرات وجوه نقد را برآورد کنید  قبل از آنکه واقعاً خود را مشغول سازید. اگرچه غالباً نیازهای شما برای پیش‌بینی نقد حول یک رویداد اصلی نمی چرخد بلکه جهت تعین عملیات روزمره است. این فرآیند برنامه ریزی نیازهای نقدی کوتاه مدت نام دارد.

بحث خاص، مالیات‌تان را بپردازید!

در حالیکه شرکتهای کوچک در نیازهای نقدی شان کشمکش دارند و تلاش می‌کنند که با سرمایه در گردش ناکافی عملیات خود را انجام دهند، آنها اغلب خود را در برآوردن همه نیازهای نقدی شان ناتوان می بینند. اکثر قریب به اتفاق آنها راههای نامطلوبی از قبیل عدم پرداخت مالیات حقوق و یا فروش را انتخاب می کنند این اشتباه ترین کاری است که در هنگام موجودی نقد ناکافی می توان انجام داد.

اولاً، هم ادارات مالیاتی ایالتی و مرکزی جریمه ها و بهره هایی را برای دیر کرد مالیات وضع می کنند. جریمه مالیات دولت مرکزی 10% مالیات پرداخت نشده است و این نرخ، سالانه نیست بلکه 10% مالیات پرداخت نشده برای هر تاخیر است. ثانیاً، هم دولت مرکزی و هم دولتهای ایالتی اختیار دارند که حکم حبس عدم پرداخت مالیات برای شرکتها و یا کارمندان وضع کنند. حکم حبس  عدم پرداخت مالیات عبارت  است از یک سند رسمی که اعتبار دهی به شما را ممنوع می کند و در گزارش اعتبار شما نمایش داده می شود. ثالثاً، IRS دولت مرکزی شما را به میزان 1005 مالیات پرداخت نشده جریمه می کند اگر شرکت شما قادر به پرداخت نباشد و در آخر اینکه IRS این اختیار را دارد که حسابهای بانکی شما را (شرکت یا شخصی) را مصادره کند تا طلب خود را برداشت کند. ایالت یک گواهینامه به اداره متبوع خود می فرستد و از شما جمع آوری می کند. هنگامی که وجوه نقد کم می شود معمولاً تلاش می شود که مالیات پرداخت نشود (گریز از مالیات) تا هنگامی که اوضاع مالی بهتر شود.

توصیه ساده: مالیات دولت مرکزی و ایالتی را بپردازید هنگامی که سر رسید می‌شود. شما نمی توانید از جریمه ها بگریزید و نمی خواهید که مشکلی برای شما و شرکت شما ایجاد شود.

دوره زمانی- دوره بودجه شما کدام است؟

این یک مفهوم ساده اما با اهمیت است. همانطوریکه در تعریف پیش‌بینی خاطر نشان شد شما باید دوره زمانی پیش‌بینی خود را تعریف کنید، چند راهکار وجود دارد:

بلند مدت (یک ساله یا بیشتر)، کوتاه مدت (یک ماهه تا یکساله)، کوتاه مدت (یک هفته تا یک ماهه)

بسیاری از تلاشهای پیش‌بینی شما در گروه میان مدت خواهد بود مثلاً یک دوره سه ماهه پیش بینی، که نقطه شروع خوبی برای شما است. زیرا به اندازه کافی به حال نزدیک است و این اجازه را می دهد که متغییرها با دولت منطقی پیش‌بینی شوند. بعد از آنکه شما حرفه ای تر شدید در دوره های بلند مدت تر را برای برنامه ها و اهداف شرکت خود شروع می کنید و شما مایل خواهید بود که دوره پیش‌بینی را گسترده تر کنید به طوریکه آینده را پیش‌بینی کنید، بودجه بندی پروژه ای برای حداقل 12 ماه.

بطور ویژه 2 دلیل برای پیش‌بینی های خیلی کوتاه مدت وجود دارد. دلیل مطلوب‌تر کسب منافع از مانده های اضافی نقدی از طریق سرمایه گذاری های کوتاه مدت کم ریسک با بهره بالا است بدین منظور شما باید بدانید که نیازهای نقدی شما چیست و همچنین از میزان پول اضافی آگاهی داشته باشید.

معمولترین علت برای بودجه های کوتاه مدت عبارت است از کوشش برای پوشش دادن مخارج مورد نیاز با توان مالی ناکافی است. البته آگاهی از دریافت های مورد انتظار و پرداختهای مورد انتظار روزانه همیشه سودمند است. اما اغلب تحلیل های کوتاه مدت تلاش می کنند که وجوه ناکافی را مدیریت کنند نه اینکه برای حداکثر کردن بازدهی سرمایه گذاری وجوه نقد کوشش کنند. جواب نهایی به مسائل مدیریت وجوه نقد شرکتهای کوچک، مدیریت خرد روزمره وجوه نقد نیست بلکه توجه دقیق به برنامه ها و اهداف شرکت و ایجاد برنامه ای در خور توانایی اداره وجوه نقد شرکت دارد.

لازمه و پیش شرط- شما بایستی چه چیزی را در اختیار داشته باشید؟

جهت شروع فرآیند پیش‌بینی به روز کردن آن چیزهای مشخص وجود دارد که باید در اختیار داشته باشید. همچنین بعضی روشهای تحلیلی وجود دارد که باید انجام شود. اجازه بدهید که یآنها را مورد بحث  قرار دهیم، الف: صورتهای مالی، ب: پیش‌بینی فروش و سود، ج: الگوی دریافت حسابهای دریافتنی، د: الگوی پرداختها در مورد کالاها، مخارج، حقوق و…

صورتهای مالی، اولین چیزی که باید در اختیار داشته باشید صورتهای مالی شامل ترازنامه و صورت سود و زیان است. مهم نیست که صورتهای مالی شما بوسیله خودتان یا بوسیله افراد خارج از شرکت مثل حسابداران خبره و موسسات مالی تهیه شده است. نکته مهم این است که صورتهای مالی باید صحیح، قانونمند (توجیحاً ماهانه) و به روز و مربوط باشد. مهمترین مورد این است که صورتهای مالی شما بدون هیچ ابهامی قابل درک و فهم باشد. شما باید قادر باشید که درآمدها و مخارج و هزینه‌ها را درک کنید و قادر باشید که انواع معاملات مربوط به هر قلم از صورت سود و زیان را تحلیل کنید. همچنین در مورد ترازنامه شما باید بدانید که چگونه هر یک از دارائیها و بدهیها را چه عینی و چه از طریق مدارک مستند بررسی کنید و فقط از طریق چنان قابلیت هایی شما می توانید به سطحی از فهم تجارت و ضرورتهای مالی شرکت خود دست یابید تا یک پیش‌بینی معنی دار انجام دهید.

بطور اخص، صورت حساب سود و زیانی که به شما ارائه شده باید «به صورت درصدی سود و زیان» باشد بدین مفهوم که هر خط آن نشانگر درصدی از کل درآمد باشد. داشتن این درصدها به این دلیل که آنها مبنایی برای پیش‌بینی شما خواهد بود حائز اهمیت است.

پیش‌بینی فروش مبنای پیش‌بینی وجوه نقد می باشد. شما برای طراحی و پیش‌بینی با اطمینان فروش بایستی فرآیند سازماندهی شده ای برخوردار باشید. مراحل فرآیند پیش‌بینی فروش عبارتند از:

1- درآمدها یا فروشهایتان را بر مبنای ویژگیهای مشابه و یا متغییرهای مشابه با گروههای مناسب تقسیم بندی کنید. می توانید امیدوار باشید که در این روش صورتهای مالی و سایر گزارشهای مدیریتی شما باعث دسته بندی درآمدهای تان خواهد شد.

2- این گروهها را در صورت امکان برای سه سال اخیر تجزیه و تحلیل کنید.

3- برخی تحقیقات از روی نشریات اقتصادی و تجاری در مورد فاکتورهای مرتبط با صفت مربوطه، مشتریان یا صاحبان سرمایه، تولیدات، حوزه های جغرافیایی و سایر موارد انجام دهید که این تحقیقات به شما گستره ای از روندها و مرجعی جهت اخذ تصمیمات را ارائه می دهد.

4- متغییرهای ویژه ای که بر روی گروههای فروش یا درآمدها در دوره مورد پیش‌بینی تأثیر می گذارند که شامل فرآیندهای بسیاری خواهد بود که شامل چندین متغییر می باشد را استخراج و تجزیه و تحلیل کنید. بعضی از این متغییرها عبارتند از: قیمت، نمودار مشتری مداری، ظرفیت تولید یا توانایی تولید، طرحهای بازاریابی و بودجه بندی و تغییرات جغرافیایی بازار.

شما با کارکردن بر روی این متغییرها می توانید با درصد اطمینان بالایی در مورد تصمیمات عملیاتی موفقیت آمیز تصمیم گیری نمائید. این سطح از برنامه ریزی خارج از بضاعت شرکتهای تجاری کوچک است، اما آن برای شرکتهای بزرگ همچون جنرال موتور و یا میکروسافت قابل دسترسی است.

روند وصول حسابهای دریافتنی:

اگر شرکت شما بخش با اهمیتی از محصولات یا خدمات خود را بصورت اعتباری به فروش رسانیده است بایستی تحلیلی از روند وصول حسابهای دریافتنی جهت پیش‌بینی صحیح وجوه دریافتی بعمل آورید در مورد زمان تاخیر بین فروش اعتباری و وصول نهایی معاملات آگاهی داشته باشید.

یک کاربرگ، خواه بر روی کاغذ و یا کامپیوترتان، تشکیل دهید و فروشهای اعتباری چند ماهه و وصول آنها را آنالیز کنید. یک ستون برای هر ماه قرار دهید و لیست معاملات را در زیر آن کاربرگ ذکر کنید یک کاربرگ مجزا برای فروشهای هر ماه تهیه کنید. برای مثال، اگر شما فروشهای مربوط به ژانویه را آنالیز می کنید، ستون ماهیانه تان را تحت سر فصل ژانویه تشکیل دهید. سپس فوریه، مارس،… هر فروش را در سمت چپ بنویسید و وصول آنها را در ستون مناسب در سمت راست ذکر نمائید.

فرض کنید شما فروشی به میزان 10 هزار دلار داشته اید که 5000 دلار در فوریه، 3000 دلار در مارس و 2000 دلار در آوریل وصول شده است. شما می دانید که 50% وصولیهای فروش ژانویه تان در اولین ماه بعد از فروش (یعنی فوریه)، 30% وصولیها در دومین ماه و 20% در سومین ماه به وقوع پیوسته است.

اگر شما این روش را برای 6 ماه از 12 ماه داشته باشید آنوقت شما مواد و اطلاعات ضروری جهت پیش‌بینی روند وصول را خواهید داشت. اگر شما نتایج سالیانه را در اختیار داشته باشید می توانید از میانگین آنها استفاده نمائید. بهرحال، اگر اطلاعات مربوط به روند وصول سالیانه شما در طی سالهای مختلف پراکندگی داشته باشد. شما ممکن است که از اطلاعات ماهیانه به جای میانگین استفاده نمائید.

روند پرداختها:

اساساً این بخش متفاوت از بخش فوق الذکر نیست اما لازم است مقادیر منصفانه‌ای از جزئیات کاربردی تکمیل آن بکار گرفته شود که در ابتدا شامل گروه هزینه های ریز می باشد.

موجودیها، حساب هزینه های عملیاتی عمومی، حقوق و دستمزد، پرداخت بدهیها، مالیات بر درآمد. هدف در اینجا این است که ما اطلاعات مربوط به ماههای پرداخت هر یک از گروهها را بدست آوریم. بعضی از اینها یک رابطه قانونمندی با فروش یا درآمد ماهانه دارند. گروههای دیگر مثل اجاره یا اسناد پرداختنی ثابت خواهند بود. آنها شناخت کافی جهت پیش‌بینی مطمئن روند پرداخت برای هر گروه را به شما خواهد داد.

این در جایی است که پیش‌بینی فروشهای شما در بازی نقش داشته باشد. با استفاده از پیش‌بینی فروشهای ماهیانه، شما نتایج پرداختهایی که با سطوح فروش مربوطند را پیش‌بینی خواهید کرد. صورت حساب ماهیانه سود وزیان که بصورت درصدی باشد مفید خواهد بود. اگر شما آن اطلاعات را در دسترس نداشته باشید می توانید با استفاده از صورت حساب سود و زیان و با تقسیم هر هزینه بر روی فروش خالص درصدهای مورد نیازتان را محاسبه کنید. صورت حساب سود و زیان (دفاتر کل) انواع سرفصلهای هزینه ضروری جهت پیش‌بینی هزینه های ماهیانه را ارائه می کند.

چگونه شما باید شکل پیش‌بینی‌تان را سازماندهی کنید؟

اکنون اجازه دهید که هم این مفاهیم را با هم در یکجا قرار دهیم و آنها را برای پیش‌بینی مستندسازی کنیم. از مشاور SBDC تان برای یک نمونه فرم بودجه بندی وجوه نقد سفید و یک نمونه فرم بودجه بندی وجوه نقد کامل شده مشاور بخواهید. فرم سفید بودجه بندی نقدی ستونهایی را برای سه دوره زمانی نشان می دهد. هیچ سحر و جادویی وجود ندارد. قصد فقط ارائه یک شکل کلی مورد نظر است. این فرم فقط پیش‌بینی‌های مربوط به دوره مورد نظر را به شما ارائه می دهد.

هم اکنون به شرحهای پائین، سمت چپ پیش‌بینی ها توجه کنید. آنها وجوه ورودی و وجوه خروجی همراه با تغییرات آن را در پائین ارائه می دهند. شما برای تکمیل بخش وجوه نقد دریافتی نیاز به کاربرگ پیش‌بینی فروش و روند وصول حسابهای دریافتی هستید. بعد از ارائه جزئیات قابل ذکر برای ایجاد این دو مورد، رقمهایی از بودجه نقدی را خواهید داشت.

همچنین یک بخش تحت عنوان سایر دریافتهای نقدی را ملاحظه خواهید کرد، مثل درآمد سرمایه گذاریها، سرمایه گذاریهای سررسید شده و فروش دارائیهای ثابت. وجود تمامی پیش‌بینی های مربوط به دریافتهای نقدی حائز اهمیت می باشد. بعداً بخش مربوط به پرداختهای نقدی را تکمیل خواهید کرد. همه موجودیها جنسی را تحت‌عنوان یک قلم جمع‌بندی نمائید و همین عمل را برای همه هزینه‌های عملیاتی‌تان تحت سرفصل پرداختیهای عمومی انجام دهید. توجه کنید که سایر گروهها مثل خرید سرمایه گذاریها یا خرید دارائیها از قلم نیفتد.

هر قلم از دریافتها یا پرداخت بوسیله تعدادی از کاربرگ ها و یاتحلیلهایی که برای ارائه پیش‌بینی انواع گروهها تهیه نموده اید فرض شده اند. برای مثال کاربرگ مفروض برای پرداختهای عمومی در بخش هزینه های عملیاتی صورت سود و زیان نهفته است. هر حساب هزینه لیست خواهد شد. برخی از این حسابهای هزینه های ویژه در قالب کاربرگ های جزئیات که نشانگر عملیات قبلی برای تعیین پیش‌بینی هاست ارائه می‌گردند. بالاخره اینکه در قسمت آخر این بودجه بندی، مربوط به تغییرات می باشد.

اینجا، جائی است که تاثیرات ماهیانه پیش‌بینی ها نشان داده خواهد شد و اگر نتایج قابل قبول باشد تصمیم گیری صورت خواهد گرفت. شما می توانید به انتخاب خودتان حداقل مانده وجوه را نشان دهید و یا نشان ندهید.

هدف از بودجه نقدی ارائه انواع مراحل کارهای مربوط به آینده بر روی کاغذ قبل از تکمیل آن کار بخصوص می باشد.

از کجا شروع می کنید؟

اگر در این مرحله شما در مورد اینکه ابتدا باید چه کار بکنید شک دارید، پیشنهاد زیر را بکار بگیرید: یک بودجه نقدی را برای ماه آخر تهیه کنید.

چرا شما می خواهید بودجه نقدی مربوط به ماه آخر ارائه دهید؟ این نکته درست است. به سراغ همه تحلیهایی که قبلاً بحث کردیم بروید و ماه آخر را بازسازی کنید و سپس آنرا در مشکل پیش‌بینی قرار دهید. این فرآیند شما را قادر خواهد ساخت که در مورد کارهای زیر ماهر شوید و شما را در شروع به پیش‌بینی دلگرم خواهد کرد.

- تعریف شکل پیش‌بینی شده برای شرکت مورد نظرتان.

- بدست آوردن متغییرها و ویژگیهای مربوط به شرکت.

- تعریف منابع اطلاعات و چگونگی سازماندهی آنها و غیره.

- با استفاده از دوره “پیش‌بینی” شما مانده وجوه نقد ابتدا و انتهای دوره را می دانید و شما را ملزم می کند که تحلیلهای لازم تا زمان رسیدن به جواب صحیح را انجام دهید.

یک بودجه نقدی 90 روزه تهیه کنید و بودجه نقدی تاریخی پیشنهاد شده را تکمیل کنید شما هم اکنون برای انجام کارهای واقعی آماده شده اید. دوره پیش‌بینی را بصورت 3 ماهه انتخاب کنید و پیش‌بینی های ماهانه را با استفاده از پیش‌بینی های تاریخی در قالب شکل پیشنهاد شده انجام دهید.

هنگامی که پیش‌بینی ماه اول تان کامل شد، صحت پیش‌بینی تان را مشخص کنید و نواحی مورد نیاز را در آینده اصلاح نمائید. ماه تکمیل شده را وارد کنید و ماههای بعد را به آن اضافه کنید. در همان موقع اگر شما نواحی تعریف شده را در ماه اول را که معتقدید نادرست است در 2 ماه بعد تصحیح نمائید. در نهایت به ارقامی دست خواهید یافت که برای دوره پیش‌بینی 90 روزه صحیح خواهد بود.

مراحل عمل:

هم اکنون که شما این نوشته را دارید، شما مجموعه اعمالی که برای ارائه نظرتان در مورد پیش‌بینی وجوه از آنها استفاده نموده اید را در اختیار دارید:

1- یک تعهد را برای خودتان ایجاد کنید و آنرا با شخص دیگری که با او قصد ایجاد فرآیند موفقیت آمیز برای ارائه بودجه نوری شرکتتان را دارید تسهیم کنید.

2- یکسری پوشه را برای هر قدمی که باید تکمیل شود در نظر بگیرید. مثل پیش‌بینی فروش، آنالیز وصول حسابهای دریافتنی، آنالیز هزینه های مشخص و غیره.

3- پیش‌بینی فروش را ارائه دهید.

4- اگر شرکت شما فروشهای اعتباری دارد آنالیز روند وصول حسابهای دریافتنی را تهیه کنید.

5- آنالیز روند خرید موجودیها را تهیه نمائید.

6- آنالیز حساب هزینه های مخصوص و رابطه آنها با فروش را ارائه نمائید.

7- آنالیز دستمزد، پرداختهای اعتباری، مالیات و … را تهیه کنید.

8- پیش‌بینی وجوه نقد تاریخی را برای هر ماه تکمیل شده برای بررسی تطبیقی با فرمت، تحلیلها، فرایندها و… تهیه کنید.

9- پیش‌بینی را برای یک دوره 90 روزه تهیه کنید.

10- یک پیش‌بینی را یکساله تهیه کنید.

11- تصمیمات اتخاذ شده بوسیله “مدل پیش‌بینی وجوه نقد” را برای ملاحظه قابل قبول بودن نتایج آزمون کنید. شما باید به رابطه بین بهای تمام شده و هزینه ها با پیش‌بینی فروش پی ببرید.

برای مثال پیش‌بینی فروش یک سطح مورد انتظاری از کاهش در طی دوره پیش‌بینی نشان می دهد. بنابراین این کاهش بر روی همه هزینه ها و بهای تمام شده تأثیر خواهد گذاشت. در پایان تولید برای پیش‌بینی فروش شما مستنداتی است که فروشها را به گروههای مختلف و برای هر ماه از دوره پیش‌بینی تان لیست می کند و مشخص است که پیش‌بینی ماهانه مبنای مناسبی برای پیش‌بینی هزینه ها و بهای تمام شده ماهیانه ارائه می کند.

تحقیق در رابطه با حسابداری

مقدمه

حسابداری

حسابداری یا به تعبیری زبان تجارت روشهایی است قراردادی که توسط استادان ، کارشناسان و یا انجمنهای حرفه ای حسابداران تدوین گردیده است و به تدریج مورد قبول همگان قرارگرفته است و قابل تصحیح و تغییر می باشد. برای حسابداری تعاریف گوناگونی عنوان شده است که از آن جمله می توان به موارد زیر اشاره کرد :

فرآیند تشخیص، اندازه گیری و گزارش اطلاعات اقتصادی که برای استفاده کنندگان اطلاعات مزبور امکان قضاوت و تصمیم گیریهای آگاهانه را فراهم می سازد.

حسابداری عبارتست از خدمتی که با فراهم کردن اطلاعات مالی مورد نیاز مدیران، پرداخت کنندگان مالیات، اداره کنندگان و سایرین جهت تصمیم گیریهای آگاهانه انجام می پذیرد.

حسابداری عبارتست از فن تفسیر، اندازه گیری و توصیف فعالیتهای اقتصادی. در حسابداری هدف بر این قرار گرفته است که با بنیانگذاری یکسری ضوابط و قراردادها اطلاعات لازم را برای حل مسایل مالی یک موسسه بدست آوریم .

تاریخچه حسابداری

در عصری که جوامع بشری همواره در حال پیشرفت های علمی و صنعتی و اقتصادی می باشند و با توجه به اینکه نقش فعالیتهای مالی در هر پیشرفت و توسعه ای غیر قابل انکار می باشد نیاز به توسعه حسابداری روز به روز افزایش می یابد.

در قرون وسطی مرسوم بوده است که فرمانروایان مالیاتها را جمع آوری می کردند و آنرا در جهت رفع نیازهای مالی مربوط به توسعه املاک به مصرف می رساندند.در آن زمان یکی از وظایف حسابداران تهیه صورتی از اموال افراد برای خزانه داری فرمانروا به منظور اخذ مالیات بود . از دیگر وظایف حسابداران آن زمان می توان به تهیه گزارش سفر افرادی که به کار تجارت بین کشورها اشتغال داشتند اشاره کرد. این گزارش در پایان هر سفر تهیه می گردید و هدف از آن تعیین سود و زیان مربوط به آن سفر بود. در قرن سیزدهم وچهاردهم به دلیل رشد عملیات تجارتی تحولاتی در سیستم نگهداری حسابها به وجود آمد.

لوکا پاچیولی ( LUCA PACIOLI ) یک کشیش ایتالیایی و درواقع یک ریاضیدان بود که توانست با انتشار کتاب ریاضیات لوکا پاچیولی موجب گسترش فن دفترداری دوطرفه در سراسر اروپا گردد.وی در این کتاب که چند فصلش اختصاص به حسابداری داشت توانست مهارت تجزیه و تحلیل گری خود را در جهت توصیف سیستم حسابداری دوطرفه به کار برد.با وجود اینکه دراین کتاب هیچ اشاره ای به دوره مالی ، چگونگی تهیه صورتهای مالی و نگهداری حسابهای مربوط به دارائیهای ثابت وجود ندارد و نیز تمایزی بین اموال شخصی صاحب موسسه وسازمان تجاری وی نگذاشته است ، به دلیل سادگی و داشتن ارزشهای علمی در طی قرون پانزدهم و شانزدهم به اغلب زبانها ترجمه شد و مورد استفاده قرار گرفت .

از زمان به وقوع پیوستن انقلاب صنعتی در انگلستان ، نیاز به حسابداری به شکل چشمگیری افزایش یافت . پس از انقلاب صنعتی امریکا هم از آنجا که سرمایه های شخصی زیادی در شرکتها وارد گردید و موجب توسعه هر چه بیشتر آنها شد و در نتیجه باعث به وجود آمدن غولهای صنعتی قرن بیست و یکم شد سیستمهای حسابداری از اهمیت بیشتری برخوردار گردیدند و حسابداری نیز با پیشرفت وضعیت اقتصادی توسعه و تکامل پیدا نمود.

ابزار و مفاهیم پایه حسابداری

حساب

دوره مالی

دفتر روزنامه

دفتر کل

دفتر معین

درآمد

هزینه

سرمایه

دارایی

بدهی

سند حسابداری

مراحل حسابداری

فرایند حسابداری دارای چهار مرحله به شرح زیر می باشد:

ثبت فعالیتهای مالی

طبقه بندی اقلام ثبت شده

خلاصه کردن اقلام در قالب اعداد قابل سنجش به پول

تفسیر نتایج حاصله از بررسی اقلام خلاصه شده

انواع حسابداری

حسابداری خود به رشته های مجزا و تخصصی تقسیم می شود که این رشته ها عبارتند از :

حسابداری مالی(عمومی)

حسابداری دولتی

حسابداری صنعتی (قیمت تمام شده)

حسابداری مالیاتی

حسابداری بودجه ای

حسابرسی

حسابداری سیستمها

حسابداری موسسات غیر انتفاعی

حسابداری اجتماعی

مفروضات حسابداری

باید دانست که مفاهیم حسابداری مفروضاتی هستند که مبنای صورتهای مالی و سایر اصول حسابداری می باشند و به چهار دسته به شرح زیر طبقه بندی می گردند:

فرض داشتن شخصیت حقوقی جداگانه

فرض تداوم فعالیتهای مالی

فرض وجود واحد اندازه گیری

فرض دوره مالی

اصول حسابداری

اصول حسابداری به شش دسته کلی تقسیم می شوند :

اصل قیمت تمام شده

اصل وضع هزینه های همان دوره از درآمد همان دوره

اصل افشای حقایق

اصل قابل اعتماد بودن

اصل قابلیت مقایسه

اصل ثبات رویه

حسابداری میانه

حسابداری محصول نیاز انسان به حسابگری و استفاده از اطلاعات برای ارزیابی وقایع گذشته و پیش بینی آینده است. بنابراین در هر زمان کارکرد حسابداری باید متناسب با محیط اقتصادی، قانونی، اجتماعی و سیاسی تعریف و مرزهای آن مشخص شود. از این رو حسابداری را می توان به عنوان دانشی تعریف کرد که هدف آن ارائه اطلاعات، اساسا اطلاعات مالی درباره یک واحد اقتصادی و اجزای آن به استفاده کنندگان برون سازمانی و درون سازمانی برای تسهیل تصمیم گیریهای اقتصادی و پاسخگویی است.

متون آموزشی دانشگاهی در حوزه حسابداری مالی عموما مبتنی بر استانداردهای حسابداری آمریکاست. در صورتی که باید موارد مغایرت این متون با استانداردهای حسابداری ملی اصلاح شود تا متون مناسب برای حسابداری مالی در داخل کشور دراختیار دانشجویان قرار گیرد.

حسابداری میانه برمبنای استانداردهای حسابداری ملی نخستین جلد از مجموعه ای است که باتوجه به سرفصلهای موردنیاز دانشگاهها برای دروس حسابداری میانه 1 و 2 تهیه شده تا این مشکل موجود در متون درسی تا حدودی مرتفع شود.

حسابداری

هدف :

حسابداری یک سیستم است که در آن فرآیند جمع‌آوری، طبقه‌بندی ، ثبت، خلاصه کردن اطلاعات و تهیه گزارشهای مالی و صورتهای حسابداری در شکل‌ها و مدلهای خاص انجام می‌گیرد. تا افراد ذی‌نفع درون سازمانی مثل مدیران سازمان و یا برون‌سازمانی مثل بانک‌ها، مجمع عمومی سازمان مورد نظر و یا مقامات مالیاتی بتوانند از این اطلاعات استفاده کنند. به همین دلیل فردی که تحصیلات دانشگاهی ندارد، بیشتر دفتردار است تا حسابدار. چرا که گزارشهای این دسته از افراد مطابق استاندارد نیست و پردازش کافی نمی‌شود و بیشتر تراز حسابها می‌باشد. برای مثال یک حسابدار تجربی نمی‌تواند براحتی بین دارایی کوتاه مدت و بلند مدت تفاوت قائل شود و یا نمی‌داند که چگونه باید معاملات ارزی را در دفاتر ثبت کرد.

حسابداری به عنوان یک نظام پردازش اطلاعات، داده‌های خام مالی را دریافت نموده، آنها را به نظم در می‌آورد.

محصول نهایی نظام حسابداری گزارش‌ها و صورت‌های مالی است که مبنای تصمیم‌گیری اشخاص ذی‌نفع (مدیران ، سرمایه‌گذاران ، دولت و ...) قرار می‌گیرد.

ماهیت :

یک حسابدار متخصص، در آینده می‌تواند مدیر مالی یک سازمان یا شرکت گردد یعنی می‌تواند به مدیریت یک شرکت ایده بدهد که منابع موجودش را در چه راههایی سرمایه‌گذاری نماید تا استفاده بهینه کند و یا اگر شرکت به منابع مالی جدید نیاز داشت یک مدیر مالی بر اساس دانش آکادمیک خود می‌تواند بگوید که از چه طریقی باید تامین مالی کرد. و مجموع این فعالیت‌ها خارج از توانایی یک حسابدار تجربی است.

«حسابداری یک سیستم اطلاعاتی است که با فراهم‌کردن اطلاعات لازم کمک می‌کند تا سرمایه‌گذارها، اعتبار دهندگان، مدیران و دولت نسبت به مسائل اقتصادی بهتر بتوانند، تصمیم‌ بگیرند. برای مثال اگر شخصی بخواهد در یک شرکتی سرمایه‌گذاری کند، تمایل دارد که وضعیت مالی آن شرکت و یا نتایج عملیات آن شرکت را در طی سالهای قبل بداند. موضوعاتی که به صورت گزارشهای مالی توسط حسابداران تهیه می‌شود.

«حسابداری به منظور جوابگویی به نیازهای انسان به وجود آمده است. به همین دلیل با گذشت زمان و به موازات گسترش فعالیت‌های اقتصادی و افزایش پیچیدگی آن ،‌ هدفها و روشهای حسابداری برای جوابگویی به نیازهای اطلاعاتی، توسعه یافته است. چرا که اشخاص، شرکت‌ها و دولت برای تصمیم‌گیری در مورد توزیع مناسب منابع مالی نیاز به اطلاعاتی قابل اتکا دارند که این اطلاعات را به یاری حسابداری می‌توان به دست آورد. از سوی دیگر انجام سرمایه‌گذاری یکی از مواد ضروری و اساسی در فرآیند رشد و توسعه اقتصادی کشور است و سرمایه‌گذاران نیز از بعد عرضه سرمایه، تا حد امکان سعی دارند منابع مالی خودرا به سویی سوق دهند که کمترین ریسک و بیشترین بازده را داشته باشد. یعنی به دنبال برآورد ریسک سرمایه‌گذاری‌ها خواهند بود. این در حالی است که یکی از مبانی اساسی برای محاسبه ریسک بازار شرکت‌ها ، استفاده از اطلاعات تولید شده توسط سیستم حسابدای است.

رشته حسابداری از جمله رشته‌هایی است که از داوطلبان هر سه گروه آزمایشی ریاضی و فنی ، علوم تجربی و علوم انسانی دانشجو می‌پذیرد.

آینده شغلی ، بازار کار ، درآمد:

به نظر می‌رسد فارغ‌التحصیلان دوره‌های تحصیلات تکمیلی این رشته، آمادگی و پختگی بیشتری برای حضور در بازار کار دارند.

نتیجه یکی از تحقیقات دانشگاه «کلمبیا» مبنی بر این بود که از از دهه 70 به بعد همه شرکتهای موفق، شرکتهایی بوده‌اند که مدیر آنها تحصیلات مالی داشته است. چون از این دهه به بعد اطلاعات نقش مهمی پیدا کرده است و مهمترین اطلاعات نیز، اطلاعات مالی است که تاثیر بسیاری در تصمیم‌گیری روسای شرکت‌ها دارد.

«فرصت‌های شغلی یک حسابدار بسیار گسترده است و از پایین‌ترین سطح تا بالاترین سطح را در بر می‌گیرد. و با وجود این که در دانشگاههای مختلف کشور اعم از دولتی، غیرانتفاعی و آزاد، دانشجویان بسیاری در رشته حسابداری تدریس می‌کنند اما تعداد فارغ‌التحصیلان بیکار این رشته از بیشتر رشته‌ها کمتر است. چون از یک موسسه کوچک گرفته تا بزرگترین کارخانه‌های کشور حداقل برای تهیه اظهارنامه مالیاتی به حسابدار نیازمند هستند.

همچنین دانش حسابداری در بخش مالیات کاربرد وسیعی دارد. چون محاسبه سود به یاری حسابداری امکان‌پذیر است و تعیین مقدار سود نیز مبنای محاسبه مالیات شرکتها اعم از دولتی و خصوصی می‌باشد.

فارغ‌التحصیلان این رشته پس از اتمام تحصیل می‌توانند در سطوح مختلف و شاخه‌های متفاوت عهده‌دار انجام امور مالی گردند که شرح آن چنین است:

الف) حسابداری

فارغ‌التحصیلان می‌توانند در کلیه موسسات و واحدهای تجاری، اعم از دولتی یا خصوصی به عنوان حسابدار در شاخه‌های زیر مشغول کار شوند:

حسابداری مالی: در کلیه شرکتها و موسسات تجاری و غیرانتفاعی.

حسابداری صنعتی : در کلیه واحدهای صنعتی و شرکتهای تولیدی.

حسابداری دولتی : در کلیه سازمانها و ادارات دولتی به عنوان حسابدار یا عامل ذیحساب.

حسابداری مالیاتی : در ادارات دارایی.

حسابداری بیمه : در موسسات بیمه .

حسابداری بانکها : در شعبه‌ها و سرپرستی بانکها .

حسابداران پس از مدتی اشتغال به کار حسابداری می‌توانند در سمت مدیریت مالی واحدهای تجاری ، ایفای نقش نمایند.

ب ) حسابرسی

فارغ‌التحصیلان رشته حسابداری قادرند با توجه به شاخه‌های حسابداری در بند الف در حرفه حسابرسی شاغل شوند. شاغلان حرفه حسابرسی در یک تقسیم‌بندی کلی به دو گروه اصلی تفکیک می‌شوند :

حسابرسان داخلی : این گروه از حسابرسان ، کارمند واحد مورد رسیدگی هستند، و در واقع رابط میان هیات مدیره و شرکت بوده و گزارش رسیدگی خود را به طور هفتگی، ماهانه یا سالانه به مدیرعامل و هیات مدیره ارائه می‌دهند . این گروه از حسابرسان عملیات داخل واحد تجاری را رسیدگی می‌کنند.

حسابرسان مستقل: این گروه از حسابرسان، افرادی هستند که در موسسات حسابرسی مشغول کار هستند و بر اساس قرارداد میان شرکتها یا سازمانها با این موسسات، عملیات حسابداری و مالی واحد تجاری را بر اساس اصول و موازین حسابداری مورد رسیدگی قرار می‌دهند و گزارش خود را به مجمع عمومی صاحبان سهام ارائه می‌کنند. در واقع حسابرسان مستقل رابط میان صاحبان شرکت و هیات مدیره شرکت می‌باشند.

در حال حاضر در ایران ، سازمان حسابرسی به عنوان یک سازمان دولتی ، بزرگترین موسسه حسابرسی است و در کنار آن سایر موسسات حسابرسی دولتی و خصوصی مشغول فعالیت می‌باشند.

توانایی‌های مورد نیاز و قابل توصیه:

داشتن شم ریاضی در رشته حسابداری از اهمیت بسیاری برخوردار است. به همین دلیل دانش‌آموزان رشته ریاضی در این رشته موفقتر هستند. البته این بدان معنا نیست که دانش‌آموزان رشته علوم انسانی قادر به ادامه تحصیل در رشته حسابداری نیستند بلکه باید تلاش کنند تا از دانش ریاضی خوب و یا حداقل متوسطی برخوردار باشند.

همچنین یک حسابدار باید بتواند بخوبی گزارش کارهای خود را ارائه دهد. بنابراین باید در ادبیات فارسی مسلط بوده و نگارش خوبی داشته باشد. این ویژگی بخصوص در سطوح بالاتر این رشته یعنی حسابرسی و مدیریت مالی اهمیت بسیاری دارد.

در آزمون هر سه گروه آزمایشی درس ریاضی به عنوان مهمترین درس این رشته ضریب 4 دارد.

دانشجوی حسابداری باید صادق و رازدار باشد چون در آینده تمام اسناد و مدارک یک سازمان را در اختیار دارد و اگر فرد رازدار و در کل با اخلاقی نباشد لطمات زیادی به آن شرکت و در نهایت به جامعه وارد می‌آورد. این مساله بخصوص در حسابرسی اهمیت بیشتری دارد زیرا اگر یک حسابرس که وظیفه بررسی گزارشات مالی یک سازمان و تایید صحت و سقم آن را بر عهده دارد، درستکار نبوده و یا شهامت ابراز مشکلات را نداشته باشد، می‌تواند به نابسامانی‌های اداری و مالی یک جامعه دامن بزند.

و بالاخره یک حسابدار برای موفقیت در این دنیای پر از رقابت و تغییر و تحول باید خلاق، مبتکر، صبور و منضبط باشد.

علاقه به امور مالی و تجزیه و تحلیل‌های آن، عامل موفقیت دانشجوی حسابداری است.

وضعیت ادامه تحصیل در مقاطع بالاتر:

تا مقطع دکترا امکان ادامه تحصیل وجود دارد.

نظر یک فارغ‌التحصیل مشغول به کار در این رشته :

دانشجوی این رشته باید تحمل ساعتها کار در پشت یک میز و صندلی و سرو کار داشتن با اعداد و ارقام را داشته باشد. همچنین باید دقیق و منظم باشد تا در جمع‌بندی اعداد و ارقام دچار مشکل نگردد.»

وضعیت نیاز کشور به این رشته در حال حاضر:

آموزش حسابداران و شرکت موثر آنها در فراهم‌آوری اطلاعات مالی دقیق و قابل اعتماد، و تجزیه و تحلیل این اطلاعات برای توسعه پایدار در کشور در حال توسعه‌ای مانند ایران اهمیت فراوانی دارد. چرا که وجود اطلاعات دقیق، اعتماد برانگیز، بموقع و مربوط به فعالیت‌های اقتصادی، نه تنها لازم بلکه حیاتی است. علاوه بر این اطلاعات مالی حاصل از فعالیت‌های اقتصادی که بوسیله نظام‌های حسابداری گزارش می‌شود، می‌تواند از انحراف مسیر پیش‌بینی شده ، اتلاف منابع اقتصادی و اخلال در برنامه‌های توسعه اقتصادی جلوگیری کند.

دکتر ثقفی نیز در این باره می‌گوید:« چون این رشته فقط به کلاس و معلم نیاز دارد متاسفانه در سالهای اخیر، بسیاری از شهرهای دورافتاده که حتی یک حسابدار مجرب و متخصص ندارد، رشته حسابداری را با استفاده از اساتید کم‌تجربه دائر کرده است و در نتیجه فارغ‌التحصیلان دانشگاههای فوق حسابدارانی ناکارآمد هستند که نمی‌توانند، جذب بازار کار شوند. البته آنچه گفته شد شامل حال فارغ‌التحصیلان توانمند این رشته نمی‌شود چون هر فرد سرمایه‌گذار و هر موسسه اعتباری برای سرمایه‌گذاری یا اعتبار دادن به حسابدار نیاز دارد. »

نکات تکمیلی :

چند سال پیش وقتی که آقای . ت ریاست یکی از کارخانه‌های ایران را بر عهده گرفت با اخم‌های در هم و چهره‌های عبوس کارگرانی روبرو شد که 6 ماه بود حقوق نگرفته بودند و امید چندانی نیز به رئیس جدید نداشتند. اما رئیس جدید که فارغ‌التحصیل رشته حسابداری بود با مدیریت قوی و درست خویش نه تنها کارخانه مورد نظر را از ورشکستگی نجات داد بلکه امروزه این کارخانه یکی از بهترین کارخانه‌های کشور است که محصولات آن به خارج از کشور صادر می‌گردد و در حال حاضر نیز نحوه کار رئیس یاد شده به عنوان یک شیوه نوین در دانشگاهها تدریس می‌شود.

حسابداری سرمایه‌گذاری دراوراق بهادار

در دنیای امروزکه هر روز شکل تازه ای از ارتباطات اقتصادی به وجود می‌آید وافراد و شرکتها و مؤسسات با یکدیگر در ارتباط می‌باشند وتغییرات و تأثیرات مالی آنها بر یکدیگر تأثیر دارد و روز به روز این فعالیتها پیچیده‌تر می‌شود این عوامل باعث می‌شود که نقش حسابداری به عنوان فراهم کنندگان اطلاعات مالی با استفاده از استاندارهای حسابداری برای‌‌ استفاده کنندگان بیشتر مشخص گردد. یکی ازمباحثی که در سالهای اخیر(حداقل در زمینه حسابداری آن) مورد توجه بوده است بحث سرمایه‌گذاری در اوراق بهادار (سهام واوراق قرضه) می‌باشد به همین دلیل بر آنیم تاخلاصه‌ای از چگونگی و طبقه بندی ثبت و گزارشگری آنها را تشریح کنیم.

حسابداری سرمایه‌گذاری در اوراق بهادار با انتشار استاندارد شماره ی 115 کمیته استاندارد های حسابداری مالی (FASB) درماه مه 1933 تحت عنوان سرمایه‌گذاری در اوراق قرضه و سهام، به طور قابل ملاحظه ای در نحوه‌ی ثبت و نگهداری وگزارشگری آنها تغییر ایجاد کرده است.

سرمایه‌گذاری در اوراق بهادار

اولاً به دلیل اینکه وجه نقد مازاد شرکتها عاطل نگه داشته نشود وشرکتها بتواننداز مازاد وجوه خود بازدهی به دست آورند، ثانیاً با سرمایه‌گذاری در اوراق بهادار سایر شرکتها به خصوص در اوراق بهاداری که بیانگر حق مالکیت است نفوذ مؤثر وکنترل بر شرکت سرمایه‌پذیر پیدا کرده و به طور مستقیم توان سود‌آوری شرکت را افزایش میدهند،سرمایه‌گذاری به این نحوه گسترش داشته است.

حال که با خلاصه‌ای از دلایل سرمایه‌گذاریها آشنا شدیم بحث را پیرامون طبقه بندی و نحوه ثبت وگزارشگری سرمایه‌گذاریها به طور خلاصه ادامه می دهیم.

الف) سرمایه‌گذاری در اوراق قابل داد و ستد: یعنی سرمایه‌گذاریهایی‌که با قصد خرید‌وفروش آنها و برخورداری از تغییر قیمتها درکوتاه مدت حاصل می شود.

ب) سرمایه‌گذاری در اوراق قابل بهادار آماده فروش: سرمایه‌گذاریهای اوراق بهادار قابل داد و ستد و نه در اوراق قرضه که تا سررسید نگهداری می شود جای دارد.

ج) اوراق قرضه که تا سررسید نگهداری می شود: سرمایه‌گذاری در اوراق قرضه‌ای که مدیریت قصد‌داردآنها را تا سررسید نگهداری کند.

نحوه حسابداری سرمایه‌گذاری در اوراق بهادار

در حسابداری سرمایه‌گذاریها بایستی ابتدا نوع سرمایه‌گذاری مشخص گردد. یعنی اینکه آیا سرمایه‌گذاری در سهام صورت گرفته است یا در اوراق قرضه ؟

الف) با فرض اینکه سرمایه‌گذاری در اوراق قرضه صورت گرفته باشد:

1) اگر سرمایه‌گذاری در اوراق قرضه صورت گرفته باشد بایستی قصد مدیریت از سرمایه‌گذاری مشخص شود یعنی آیا سرمایه‌گذاری تا سررسید نگهداری

می شود؟ در صورت مثبت بودن جواب سرمایه‌گذاری تحت عنوان سرمایه‌گذاری تا سررسید طبقه بندی می‌گردد و روش حسابداری آن روش بهای تمام شده (بهای تمام شده سرمایه‌گذاری شامل: قیمت خرید، حق الزحمه کارگزار، مالیات نقل و انتقال و سایر مخارجی که برای تحصیل سرمایه‌گذاری صرف می شود ) با استهلاک کسر یا صرف می‌باشد.

2) اگر سرمایه‌گذاری از نوع اوراق قرضه قابل داد و ستد باشد در زمان خریدسرمایه‌گذاری به بهای تمام شده ثبت می‌گردد و در پایان دوره مالی به ارزش متعارف‌(معرف مبلغی است که می‌‌‌تواند بر اساس آن اوراق بهادار را در معامله‌ای حقیقی و بی‌شبهه بین خریدار و فروشنده مایل و آگاه مبادله کرد) تعدیل گردیده وسود(زیان) حاصل از نگهداشت سرمایه‌گذاری شناسایی و به حساب سود و (زیان) منتقل کرد.

3) اگر سرمایه‌گذاری به عنوان اوراق قرضه‌ی آماده فروش طبقه بندی گردد در زمان خرید به بهای تمام شده ثبت میگردد و در پایان دوره مالی به ارزش متعارف تبدیل می‌گردد. و سود و زیان حاصل از نگهداشت سرمایه‌گذاری به عنوان یکی از اقلام حقوق صاحبان سهام گزارش می‌شود.

ب) حال اگر سرمایه‌گذاری درسهام صورت گرفته باشد در این صورت با توجه به درصد مالکیت روش حسابداری آنها متفاوت خواهد بود.

1) در صورتی که شرکت سرمایه‌گذاری مالکیت بیش از 50% سهام دارای حق رأی شرکت سرمایه‌پذیر را به دست آورد در این صورت بر شرکت سرمایه پذیرکنترل خواهدداشت و روش حسابداری آنها روش ارزش ویژه همراه با تهیه صورتهای مالی تلفیقی است.

2)در صورتیکه شرکت سرمایه گذار مالک 20 تا50 درصد سهام حق رأی شرکت سرمایه پذیر باشد، اصطلاحاً می‌گویندکه شرکت سرمایه‌گذار نفوذ مؤثر بر شرکت سرمایه‌پذیر دارد و روش حسابداری آن روش ارزش ویژه است.

3) حال اگر شرکت سرمایه گذار مالک 20% از سهام حق رأی شرکت سرمایه پذیر باشد دو حالت پیش می‌آید:

حالت اول: اگر ارزش متعارف سهام به سهولت قابل تغییر نباشد از روش بهای تمام شده استفاده می‌کنیم.

حالت دوم: در صورتیکه ارزش متعارف قابل تغییر باشد از روش ارزش متعارف استفاده خواهیم کرد و سود(زیان) حاصل از نگهداشت سرمایه‌گذاریها را در پایان دوره مالی مشخص وبا توجه به طبقه بندی (سرمایه‌گذاری در سهام قابل داد و ستد و سهام آماده فروش) در سود وزیان و یا ‌به عنوان یکی از اقلام حقوق صاحبان سهام آورده می‌شود.

نکته قابل توجه این است که تمام سرمایه‌گذاریها در اوراق بهادار خرید به بهای‌تمام شده ثبت می شوند و تغییرات و تعدیلات بعد از زمان خریدصورت می‌گیرد.

تشخیص سهم متعارفی تغییرات اجباری حسابداری

تشخیص سهم متعارفی تغییرات اجباری حسابداری : موردی از مندرهای ناشی از مقدار نقصان سرقفلی انتقالی

چکیده :

این مقاله پیرامون چگونگی استفاده از متود عطف بماسبق ، بحث هایی را عنوان نموده است اینکه آیا این متود بکارگرفته می شود یا خیر و به موضوع تغییر اجباری حسابداری نیز پرداخته است و تأثیر آن را روی شیوه های اندازه گیری و تشخیص مورد بحث و بررسی قرار داده است موضوع دیگر یاد شده این است که آیا گزارش انگیزه ها و محدودیت ها توام با بزرگی ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی هستند که به وسیلة شرکت های کانادایی اجرا کنندة بخش 3062 روی سرقفلی خریداری شده گزارش شدند .

نتایج مان نشان می دهد شرکت ها برای ضررهای ناشی از کاهش سرقفلی انتقالی هم زیادتر ارزیابی می کنند و هم کمتر . ما همچنین نشان می دهیم که هیئت های بازرسی مستقل و مجزا از لحاظ مالی ، برای فرصت طلبی مدیریت ممنوعیت هایی قائل می‌شوند.

کلید واژه ها :

حسابداری برای سرقفلی ، کاهش یا نقصان در سرقفلی ، هئیت بازرسی ، حاکمیت شرکت ، تغییرات اجباری حسابداری

 در این مقاله بررسی شده است که آیا گزارش انگیزه ها و محدودیت ها روی موقعیت های پذیرش شرکت ها تأثیر می گذارد و اگر تأثیری دارد این تأثیر چگونه است .

وقتی شرکت ها باید از متود عطف بماسبق استفاده کنند تا تغییر اجباری حسابداری را بحساب آورند ، موقعیت چگونه است .مهمتر آنکه به بررسی گزارش انگیزه ها و محدودیت های توام با بزرگی ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی می پردازیم که به وسیلة شرکت های کانادایی گزارش شده است .

 این شرکت ها از استانداردهای اصلاح شدة سرقفلی خریداری شده پیروی کردند .

از سال 2002، گرچه استانداردی به طور مشترک تهیه شد و اجرا گردید SFAS 142 در ایالت متحده ، بخش 3062سازمان کانادایی کتابچة حسابداران صاحب امتیاز در کانادا ) اما شرکت های کانادایی و امریکایی باید (a) کاهش ارزش سرقفلی را متوقف کنند و (b) تست نقصان دو مرحله ای روی سرقفلی هر سال را در تاریخ معینی در یک روز انجام دهند همچنین در استاندارد ، تأکید شده شرکت ها باید ضررهای ناشی از نقصان تشخیص داده نشدة موجود را بصورت اثر انباشتی تغییر در اصل حسابداری تشخیص دهند.

 محتوای کتب کانادایی فرصت بی نظیری را فراهم می کنند تا بررسی کنند آیا چنین موقعیت حسابداری مهم است یا خیر .

برعکس SFAS142 ، که متود اثر انباشتی را ملزم می سازد ، بخش 3062 تأکید می کند که متود عطف بماسبق برای بحساب آوردن تغییر در سیاست حسابداری به کار رود ( یعنی پذیرش ، حذف حساب ها باعث باز نگه داشتن عایدی های محفوظ می شود به جای آنکه درآمد خالص مطرح گردد)

آگاهی از موقعیت های گزارش مدیران در محتوای تشخیص سهم متعارفی مهم است چون استفاده از متود عطف به ماسبق در سال های آینده افزایش خواهد یافت :

 درماه مه 2005 ؛SFAS 154 , FASB را صادر کرد . تغییرات حسابداری اصلاحات خطا که استفاده از متود عطف بماسبق برای به حساب آوردن تغییرات در اصول حسابداری ، برای سال های مالی آغازین در 15 دسامبر 2005 یا پس از آن الزامی است .

ما روی پذیرش SFAS142  / بخش 3062  تأکید می کنیم و برای این انتخاب چندین دلیل وجود دارد اولاً پیرامون این موضوع ، بحث و جدال هایی برپاست چون آن جایگاه قابل توجهی را برای تغبیر مدیریت ، قضاوت و تمایل ( انحراف ) هم در زمان پیدا شدن و هم در دوره های آینده به جا می گذارد و به برآوردهای غیر قابل بررسی ارزش شرکت و سرقفلی موجودش نیاز دارد .

 همچنین SFAS142 ./ بخش 3062 یک محیط مناسب برای تست زمینة فرصت طلبی مدیریتی است با توجه به تشخیص اثر انباشتی تغییرات حسابداری اجباری مطابق با متود عطف بماسبق .

ثانیاً گرچه تشخیص سهم متعارفی ؛ به مدیران فرصت می دهد تا عایدهای عملیاتی آینده را با به حداکثر رساندن ضرر اولیه حفظ کنند ، اما آنها باید اثر منفی ضررهای ناشی از کاهش را روی کیفیت ترازنامه‌اشان و روی انتظارات جریان نقدی آینده شرکت کنندگان بازار در نظر بگیرند . بنابراین آشکار نیست کدام یک از انگیزه ها مستولی می شوند .

 ثالثاً تصمیمات بر اساس پذیرش استانداردهای جدید اتخاذ می شود واحتمالاً بیشتر از یک دورة‌حسابداری را تحت تأثیر قرار می دهند . با ارائه مجموعة‌ثابتی از نقصان های موجود روی یک افق محدود و معین ، پذیرش حذف حساب ها می تواند به صورت شیوه های چاره اندیشی احتمالی ( بازدارنده ها) برای مدیریت عایدی های بالقوه آینده مشاهده شود . چون آگاهی (‌ارزیابی بالا ) از ضررناشی از نقصان انتقالی ، جایگاهی را برای ضررهای ناشی از نقصان یاکاهش سالانة متعاقب مهمتر به جای می گذارد ، نهایتاً پذیرش بخش 3062 / SFAS142  ، آستانة کاهش را پایین آورده و تشخیص ضررهای کاهش بزرگ را امکان پذیر می سازد .

 در مقاله ای ، (2006)Weber , Beatty نشان می دهند که موقعیت های پذیرش SFAS142 به صورت قراردادی و با انگیزه های بازاری در خصوص تبادل بین زمان و تشخیص دادن ویژة صورتحساب در آمد در ایالات متحده توأم می باشند.

 این مقاله حداقل از لحاظ 2 جنبة اصلی با مقالة weber , Beaty فرق می کند .

 اولاً مطالعه ما به بررسی موقعیت های پذیرشی پرداخته که در این موقعیت ها شرکت ها به جای متود اثر انباشتی ، باید از متود عطف بماسبق استفاده کنند .

 شاهد تحربی و روایتی بیان می کند که هر دو متود اجرا ، به طور متفاوت دریافت می شوند حتی اگر هیچکدام اثری روی عایدهای بالای خط نداشته باشند مطابق با نظریة (2003)Karleff ، متود عطف بماسبق ، میتواند از عهدة خنثی کردن اثر به خوبی برآید و به رویدادهای منفی نیز توجه می کند چون آنها در گذشته مدفون می شوند در صورتحساب درآمخد ظاهر نمی شوند . واین برعکس متود اثر انباشتی است بنابراین ، بررسی صورتحساب درآمد برای گزارش  رویدادهای منفی مفید بوده و مزیت هایی به همراه دارد . با توجه به این ایده (1992)Hoskin , Gujarthi , (1995) Lilien , Haw , Balsam  نشان می دهند که وقتی موقعیت بین اثرانباشتی و متود عطف بماسبق را بر می گزینند تا تغییرات حسابداری ، را به حساب آورند ، مدیران تمایل دارند تا متود اثر انباشتی راانتخاب کنند واین موقعی است که اثر تغییر ، افزاینده درآمد است . برعکس ، آنها وقتی  متود عطف بماسبق را ترجیح می دهند که اثر انباشتی تغییر ، کاهندة درآمد باشد . تشخیص سهم متعارفی نیز برای شرکت ها فرصتی را فراهم آورده تا وقتی اثر تغییر را در سیاست حسابداری در عایدهای سه ماهه اشان فاش می کنند، کمتر به آینده ارتباط داشته باشد . نزدیک به 50% شرکت های نمونه امان تست نقصان ناشی از سرقفلی انتقالی را در گزارش های عادی های سه ماهه اشان حتی ذکر هم نکردند .

 ثانیاً ، ما به چهارچوب گزارشی جامع تری متکی هستیم تا بزرگی ضررهای ناشی از کاهش سرقفلی انتقال گزارش شده را شرح دهیم .توانایی مدیران برای فرصت طلبی کردن حداقل تا حدی به کارآیی اطلاع رسانی هیئت بازرسی بستگی دار SFAS142/ بخش 3062 برای سال های مالی آغازین در 1 ژانویه 2002 و یا پس از آن بکار رفت . این دوره با فشارهای زیاد از جانب هیئت های بازرسی برای مهار کردن بهتر میدریت عایدی ها، و کلاهبرداری در صورتحساب مالی و اصلاح استانداردهای حاکمیت شرکتی به طور سراسری مطابق با آن هدف توأم می باشد علاوه بر این ، ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی ، بزرگ بودند.

 بنابراین انتظار می رفت که تست نقصان ناشی از سرقفلی انتقالی در معرض رسیدگی دقیق و جامع هئیت های بازرسی قرار بگیرند .

از شرکت های دارای تناسب بالاتر مدیران و رؤسای آگاه به زمینه های مالی و مستقل انتظار می رود که در گزارش هئیت های بازرسی ، ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی غیر عادی پایین تری را ثبت کند.

 در اینجا به شرکت های کانادایی می پردازیم که باید ازمتودهای عطف بماسبق استفاده کننده متودهایی که منجر به استفاده از مجموعه انگیزه های گزارش دهنده می شوند، این انگیزه ها تاحدی متفاوت از ایده های weber , Beaty (2006) هستند .آن همچنین فرصتی را برای خدمات ارزنده به این صنف را فراهم می کند .اولاً انتظار داریم ، انحراف هدف نسبت مالی تؤام با ضررهای بزرگتر ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی باشد . تحت متود عطف بماسبق ، ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی  ، سرمایه ها و سهم متعارفی را به طور برابر کاهش می یابند بدون آنکه درامد خالص تحت تأثیر قرار بگیرد ، و این باعث افزایش و یا بالا بردن ارزش RoA , RoE می شود .

 ابتکار ، انگیزه ای را برای شرکت های دارای حدی پایین تر از میانگین RoA , RoE خلق می کند تا نقصان اولیه را به حداکثر برساند و به این ترتیب ارزش این نسبت ها به سمت هنجار صنعت آورده می شود. این انگیزه فقط برای شرکت هایی مطرح است که از متود عطف بماسبق استفاده می کنند چون ضرر انتقالی ، به طور برابر ، سرمایه ها ، سهم متعارفی و درآمد خالص تحت متود اثر انباشتی را کاهش می دهد به این ترتیب RoA , RoE نیز کاهش می یابند. ما همچنین انتظار داریم که ارزش اختیارات سهام قابل تبدیل به پول و نیاز به تأمین مالی با ضررهای پایین تر ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی همراه باشد . نهایتاً برای بررسی اینکه آیا استفاده از متود عطف بماسبق در واقع رفتار گزارش دهندة متفاوت را تحریک می کند‌، ما گزارش عملیات شرکت های لیست شدة متقاطع  در ایالات متحده را باگزارش عملیات شرکت های لیست شده در بورس سهام تورنتو ( TsX) مقایسه می کنیم شرکت های موجود در لیست متقاطع (‌عرضی ) که ضرر ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی را تحت Gaap کانادایی گزارش میدهند . مسئول ضرر انتقالی درآمد خالص هستند و این تعهد مطابق با Gaap US است و طبق آن رقمی از عایدهای ارزیابی شده در نوشته ای برای صورتحساب های مای افشاء می شود

اینکار به طور بالقوه ، بعضی از مزیت های بررسی صورت حساب درآمد را برای تشخیص ضرر انتقلای ، حذف می سازد و انگیزه ای برای شرکت های لیست شدة عرضی جهت ثبت ضررهای کمتر ناشی از نقصان سرقفلی وانتقالی خلق می کند تا اختلاف بین درآمد خالص گزارش شده تحت Gaap ایالت متحده و کانادا به حداقل برسد .

این فرضیه می تواند فقط در مجموعة قوانین کانادایی تست شودچون شرکت های ایالات متحده لیست شده در TSX نباید اصلاحی در زمینة اختلافات اصلی بین Gapp کانادا و ایالات متحده را فراهم کنند.

 نتایج تجربی ، ارتباط بین ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقال گزارش شده و انگیزه های گزارش دهندة مدیران و محدودیت های آنها را نشان می دهند به نظر می‌رسد این نتایج را ثبت می کنند تا انحراف از میانگین صنعت RoA , RoE به حداقل برسد مثل وقتی که آنها تغییری را رد CEO تجربه می کنند نتایج در شرکت هایی ثابت هستند که ضررهای پایین تری از نقصان انتقالی از ثبت کردند تا از انحراف بیشتر از اهرم میانگین صنعت جلوگیری شود ، وقتی سودهای تشخیص داده نشده  قابل اندازه ای روی اختیارات سهام اجرایی قابل عرضه وجود داشته باشند و وقتی آنها در ایالت متحده در لیست عرضی باشند، همین موقعیت مطرح است . یافته هایمان نیز نشان می دهند  که شرکت هایی با تناسب بالاتر علم مالی و رؤسای مستقل در گزارش هئیت بازرسان ، ضررهای پایین تر غیر طبیعی از کاهش سرقفلی انتقالی ثبت می کنند که با چنین روسایی ثابت است، و به طور مؤثری فرصت طلبی مدیریتی را باتوجه به ضررهای نقصان سرقفلی  انتقالی محدود می کند. آنالیز بیشتر نشان می دهد که موقعیت های  گزارش دهندة سرقفلی شرکت ها تحت تأثیر انگیزه ها قرار می گیرند تا ضررهای ناشی از کاهش سرقفلی  انتقالی را تنها وقتی به حداکثر برسانند که ضرر انتقالی انتظار رود با این حال ، انگیزها برای به حداقل رساندن ضررهای ناشی از کاهش سرقفلی انتقالی تحت تأثیراینکه آیا سرقفلی کل شرکت کاهش یافته یا خیر قرارنمی گیرند.

بقیة مقاله به صورت زیر سازماندهی شده است : بخش بعدی اطلاعات زمینه را فراهم می کند و مروری بر تحقیق قبلی دارد،بخش بعد از آن ، فرضیه های تحقیق را فراهم کرده است ، مدل ها و متغیرها در بخش چهارم معرفی شدند .

 نتایج نیز در ادامة این مباحث ارائه شدند و بخش آخر نتیجه گیری از مطالب است

زمینه حسابداری برای تغییرات حسابداری

 تغییرات حسابداری میتوانند بااستفاده از یا اثر انباشتی ، متود عطف بماسبق و یا متود فرانگری گزارش شوند نظریة APB شمارة‌20 در سال 1971 صادر شد تغییرات حسابداری حاکی از آن است که اثر تغییر ارادی در اصل حسابداری بااستفاده از متود اثر انباشتی گزارش می شود (AICPA 1971)

 روند حسابداری برای تغییرات حسابداری اجباری درهر اعلامیة جدیداً صادر شده‌ای طراحی شد همراه با متود اثر انباشتی که در طول دهة‌90 ، به طور چشمگیری عمومی شد مادامیکه FASB قادر بود متودی انتخاب کند که هزینه های اجرای استانداردهای جدید را به حداقل برساند، اغلب به خاطر بالارفتن هزینه های ایجاد شده توسط کاربران مورد انتقاد قرار می گرفت کاربارنی که با گزارش های مایل مطابقت نیافته سروکار داشتند.

 SFAS154 – تغییرات حسابداری و اصلاحات خطا –APB شماره 20 درماه 2005 جایگزین شد. 154 SFAS به صورت بخشی از پروژه تقارب (همگرایی) کوتاه مدت FASB توسط هیئت استانداردهای حسابداری بین المللی (IASB) صادر شده الزاماً بیان میکند که اثر تغییرات ارادی و اجباری حسابداری با استفاده از متود عطف بماسبق گزارش شد. انتظار می رود که 154 SFAS گزارش مالی را با بالا بردن ثبات اطلاعات مالی بین دوره ها تقویت میکند، بنابراین هزینه ای مطرح شده برای کاربرانی کاهش می یابد که دیگر با تغییرات به شیوه ای که شرکت ها، تغییرات حسابداری را اجرا می کنند، سروکار ندارند (2005FASB). با این حال اگر یک استاندارد جدید به طور گسترده ای به فرضیات صلاحدیدی متکی باشد، متود عطف به ماسبق ممکن است، فرصت طلبی مدیریتی را تشویق کند چون تنظیم انباشتی، متسقیماً از طریق بازکردن عایدی ای محفوظ جریان می یابد، بنابراین موقعیت های گزارش دهنده مدیران تحت پوشش قرار می گیرد. یک چنین استانداردی، بخش 3062/142 SFAS در رابطه سرقفلی خریداری شده است.

حسابداری برای سرقفلی

بخش  3062/142 SFAS بیان می کند که شرکت ها (a) باید کاهش سرقفلی را حذف کنند و (b) یک تست دو مرحله ای نقصان روی سرقفلی هر سال در یک تاریخ انجام دهند. شرکت ها باید ابتدا ارزش متعارف هر واحد گزارشی را با ارزش دفتری اش مقایسه کنند. اگر ارزش دفتری مازاد وجود داشته باشد، ارزش متعارف سرقفلی یا کم کردن ارزش متعارف سرمایه های خالص به استثنای سرقفلی از ارزش متعارف واحد گزارشی، محاسبه میشود. ارزش متعارف سرقفلی تهیه شده واحد گزارشی نیز با ارزش دفتری اش مقایسه می شود و مازاد آن به صورت یک حساب حذف شده ثبت می شود. بخش  3062/142 SFAS برای سال های مالی بکار می رود که در 1 ژانویه 2002 و یا پس از آن شروع می شوند. یک تست نقصان انتقالی باید قبل از پایان سه ماهه دوم سال پذیرش اجرا شود تا تغییر در سیاست حسابداری بکار رود. متود اثر انباشتی باید برای به حساب آوردن تعییری در ایالات متحده بکار رود در حالیکه در کانادا، استفاده از متود عطف بماسبق معرفی شده است. ضررهای نقصان سالانه برای درآمد حاصل از عملیات در هر دو کشور منظور می شوند.

روند نقصان، موقعیت یا گزینه تشخیص حذف حساب را با مجبور کردن شرکت ها برای تست نقصان سرقفلی هر سال حذف می کند، در حالی که آنها با صلاحدید قابل توجهی در رابطه با زمان بندی و اندازه گیری ضررهای نقصان هنوز برجای می مانند. اولین منبع صلاحدید مدیریت، اختصاص دادن تراز باز سرقفلی به واحدهای گزارش دهنده متفاوت است. دومین منبع صلاحدید مدیریتی، سنجش ارزش متعارف واحد گزارش دهنده و سرمایه ها و بدهکاری های قابل شناسایی اش است. صلاحدید شرکت در رابطه با ضررهای انتقالی، به دو شیوه انجام میشوند: یا آنها، ضرر ناشی از نقصان انتقالی را زیاد ارزیابی می کنند و حذف حسابی بزرگتر از نقصان اقتصادی لازم ثبت می کنند، یا اینکه آنها کم ارزیابی کرده و یا نقصان لازم را تشخیص نمی دهند . مدیران ممکن است انگیزه هایی برای به حداکثر رساندن ضرر انتقالی داشته باشند چون آن روی صورتحساب درآمد تشخیص داده نمی شود، متناوباً، آنها ممکن است بخواهند تا تشخیص نقصان را تا دوره های بعدی به تاخیر بیاندازند چون اثر منفی ضرر انتقالی میتواند روی کیفیت ترازنامه و روی انتظارات جریان نقدی بعدی شرکت کنندگان بازاری چشمگیر باشد. آنها (مدیران) همچنین می خواهند تا تشخیص نقصان را در صورتی به تأخیر بیاندازند که معتقد باشند ارزش های متعارف افزایش می یابند.

ارتباط آن با تحقیق قبلی

این بررسی در رابطه با 3 زیرمجموعه از نوشتجات ویژه دترمینانت های گزینه های حسابداری است . اولاً بیشتر مقاله ها، تغییرات اجباری حسابداری دترمینانت های گزینه های حسابداری شرکت را بررسی می کنند و موقعیتی مطرح است که گزینه ای بین متودهای متناوب اجرا وجود دارد. Gujarathi و Hoskin (1992)، اولویت های مدیران را در رابطه با پذیرش96 SFAS تحقیق کردند در اینجا مثل Balsam و همکاران (1995)، مجموعه وسیعتری از تغییرات اجباری حسابداری بررسی شدند. هردو مطالعه، پی میبرند که شرکت های دارای اثر انباشتی مثبت تغییر در سیاست حسابداری تمایل دارند، متود اثر انباشتی را نتخاب کنند. برعکس، شرکت هایی با اثر انباشتی منفی، متود عطف بماسبق را ترجیح می دهند. Beatty و Weber (2006) نشان می دهند که گزینه های پذیرش142 SFAS  توام با انگیزه های بازاری و قراردادی هستند. این انگیزه ها در رابطه با تبادل بین زمان بندی و عرضه تشخیص هزینه روی صورتحساب درآمد ( یعنی تشخیص فوری زیر خط در برابر تشخیص به تعویق افتاده بالای خط) در ایالات متحده است. برعکس این مقاله ها، ما به دنبال فاکتورهای تأثیر گذار روی ضررهای نقصان سرقفلی انتقالی برای مجموعه ای از شرکت ها هستیم که باید از متود عطف بماسبق استفاده کنند.

ثانیاً، یافته های قبلی نشان می دهند، سرمایه و حذف حساب های سرقفلی برای هموار کزدن عایدی ها و برای "تمیزکاری عایدی ها" پس از کنترل شدن از لحاظ فاکتورهای اقتصادی، بکار می روند یکی از این فاکتورهای اقتصادی، حرکت کاهش یا نقصان است. Riedl (2004) حذف حسابهای گزارش شده در رژیم پس از121SFAS را پیدا می کند که اتحادهای پائین تر چشمگیری با فاکتورهای اقتصادی دارند و اتحادهای بالاتری با رفتار گزارش " big bath" در رابطه با نمونه های گزارش شده در رژیم پیش از 121 SFAS دارند. بررسی مان، با تحقیق موجود روی سرمایه و حذف حساب های سرقفلی الهام گرفته است چون انگیزه های قیمت گذاری سرمایه و قراردادی برای شرح بزرگی ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی بکار می روند. با این حال چون ما از مجموعه ای از انگیزه های گزارش دهنده ای استفاده می کنیم که با تشخیص سهم متعارفی وفق یافتند.

نهایتاً در پذیرش یک جنبه حاکمیت شرکت، شاهدی وجود دارد مبتنی بر اینکه شرکت هایی با درصد بالاتر رؤسای مستقبل در هیئت های بازرسی، احتمال کمتری برای ارزیابی مجدد عایدی هایشان دارند. علاوه براین، شرکت هایی با اعضای عالم و آگاه تر بازرسی امور مالی و مستقل با احتمال کمتر به گروه تعهدی با صلاحدید بالا متعلقند و توام با گروههای تعهدی صلاحدیدی پائین ترند. برعکس این مطالعات، ما نقض ایفا شده با هیئت بازرسی را در کاهش فرصت طلبی مدیریتی با توجه به یک سیستم تعهدی، بررسی می کنیم که ضرر ناشی از نقصان سرقفلی است.روش ما با نظریه Wahlen, Healy (1999) ثابت است، آنها به سیستم های تعهدی ویژه اهمیت میدهند تا آگاهی شان از دترمینانت های گزینه های حسابداری بیشتر شود. علاوه براین کانادا احتمالاً تنظیم قوی تری را نشان میدهد که در آن نقش ایفا شده توسط هیئت بازرسی در مهار کردن فرصت طلبی مدیریتی تست میشود چون تا سال 2004 و برعکس ایلات متحده، روش آن برای حاکمیت، براساس اصل بود. بنابراین، مشاهده تغییرپذیری پیشتر در ویژگی های حاکمیت شرکتی  شرکت های کانادایی امکانپذیر است .

ارائه فرصیه ها    انحراف هدف نسبت مالی

تحقیق قبلی، نسبت های مالی شرکت ها را در یک صنعت نشان میدهد، صنعتی که تمایل دارد تا در ارزش میانگین صنعت همگرا شود، بنابراین موقع تصمیم گیری برای گزینه های حسابداری، مدیران احتمالاً در نظر می گیرند تا چه اندازه این تصمیم ها پروفیل مالی شرکت شان را خارج از هدف های صنعت راهنمایی می کنند. در هنگام برقراری موقعیت ها و گزینه هایشان، مدیران، هزینه نسبی انحراف از نسبت هدف و هزینه اتخاذ تصمیم اقتصادی زیر حد بهینه را برای رسیدن به این هدف مبادله خواهند کرد. ROE احتمالاً متداولترین نسبت بررسی شده در نوشتجات است چون سهم ویژه ای در درک کارآیی کل شرکت دارد و استفاده آن در مدل ارزشیابی درآمد باقیمانده، اهمیت بسزایی دارد. به ROA و اهرم آن توجه خاصی شده است (اجزاء ROE – فرمول دوپونت) انحراف های منفی از ROA , ROE یا اهرم هدف ممکن است ارزش یا شرکت، درجه اعتبار یا جبران اجرایی را تحت تأثیر قرار دهد. بعنوان مثال، آنالیز نسبت و صورتحساب مالی، بخش مهمی از بررسی اساسی مورد نیاز برای ارزشیابی سهم متعارفی است. علاوه براین، افشاء سازی هدف های نسبت نقدینگی و قابلیت سودرسانی توسط نمایندگان درجه بندی اعتبار مثل نمایندگی استاندارد و  و  و  و شرکت ها را مجبور می کنند تا رقابت کنند تا به این ترتیب نسبت هایشان از منحرف شدن جدی از قانون صنعت بازداشته شوند. نهایتاً بخش بزرگی از ؟؟؟ اجرایی در مقیاس های کارآیی مبتنی بر حسابداری ریشه دارد مثل ROA , ROE بنابراین، کارآیی تحت ارزش اسمی در آن رابطه، به طور منفی، دارایی مجریان را تحت تأثیر قرار می دهد. چون ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی، سرمایه ها و سهم متعارفی را به طور مساوی و بدون تأثیرگذاشتن روی درآمد خالص، کاهش میدهند، از این رو آنها به طور مستقیم ارزش ROA , ROE و اهرم را افزایش میدهند (نسبت بدهی به سهم متعارفی یا بدهی به سرمایه ها) . بنابراین، اگر آنها هزینه های انحراف  از ROA , ROE هدف را بزرگتر از کاهش بالقوه در ارزش بازاری پیدا کنند که به طور غیرمنتظره ای ضرر نقصان سرقفلی انتقالی بالایی را میتواند ایجاد کند، در اینصورت مدیران شرکت ها یا کمتر از ROA , ROE هدف، انگیزه هایی برای به حداکثر رساندن ضررهای نقصان سرقفلی انتقالی دارند تا این نسبت ها را به سمت قانون صنعت بیاورند. همچنین برای به حداقل رساندن هزینه های ورشکستگی یا تامین مالی، مدیران شرکت های دارای مقدار بالاتر از اهرم هدف، انگیزه هایی برای به حداقل رساندن ضررهای نقصان سرقفلی انتقالی دارند.

فرضیه a1   H1a : شرکت هایی با کمتر از ROE (ROA) هدف، ضررهای نقصان سرقفلی انتقال بالاتری را ثیت می کنند.

 فرضیه b1   H1b : شرکت هایی با بالاتر از اهرم هدف، ضررهای نقصان سرقفلی انتقالی کمتری را ثبت می کنند.

تغییر در CEO

CEOها که برای درخواست کالا تصمیم می گیرند، به احتمال کمتر، ضرر ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی را ثبت می کنند چون انجام اینکار بیانگر آن است کهقیمت درخواست کالا ممکن است بسیار بالا باشد و یا اینکه آنها نتوانند سینرژی های معتبر از درخواست کالا را تشخیص دهند. بعنوان مثال، Harbert (2002) بیان می کند: "اگر CEO فعلی شرکت مسئول درخواست کالاهایی باشد که حالا ارزش کاهش یافته ای دارند، در اینصورت آنها ممکن است نخواسته باشند تا با سهامدارانشان که اشتباه می کنند، موافقت نمایند." با اینحال، CEOهای وارده می توانند از ضررهای نقصان انتقالی برای (a) سرزنش کردن بعمل آورنده ها به خاطر درخواست های ضعیف کالایشان استفاده کنند و (b) سیگنالی را به سرمایه گذاران ارسال کنند مبتنی بر اینکه دوره های بد پشت سر شرکت هستند و اینکه دوره های بهتر در راهند و (c) از عایدی های عملیاتی فعلی و آینده محافظت کنند. آنها می توانند این واقعیت را به حساب آورند که تست نقصان انتقالی، به صورت وسایل بکار رفته برای توجیه تصمیم شان، اجباری است.

فرضیه 2     H2 : شرکت هایی که تغییری را در ثبت CEO بالاتر از ضررهای نقصان سرقفلی انتقالی تجربه می کنند.

حقوق و مزایا (جبران خسارت)

چون ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی روی درآمد خالص تأثیر نمی گذارند، بنابراین تأثیر سریعی روی پرداخت های انگیزه مبتنی بر درآمد حسابداری ندارند. با اینحال ضررهای نقصان سرقفلی انتقالی، بزرگی بالقوه ضررهای نقصان سالانه آینده را کاهش می دهند همچنین کاهش در کارآیی حسابداری حاصل می آید. مدیرانی که حقوق و مزایایشان با تناسب بالاتر در حقوق است، انگیزه هایی برای به حداکثر رساندن ضرر انتقالی دارند.

فرضیه 3    H3 : شرکت هایی که تناسب بالاتری از حقوق و مزایای مدیران دارند پاداش های بالاتری را در ثبت ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی دارند.

استفاده روزافزون از حقوق و مزایا مبتنی بر سهام همراه با سایر انگیزه های سهم متعارفی طی دهه گذشته، مدیران را برآن داشته است تا به افزایش قیمت های کوتاه مدت سهم بپردازند، به این ترتیب متعاقباً از فروش سهام و یا اجرای موقعیت ها و اختیارات نفع میبرند. Warfield , Cheng نشان میدهند شیوع بالاتر چشمگیرتری از جلسه های پیش بینی های تجزیه گر در شرکت هایی وجود دارد که انگیزه های سهم متعارفی مدیریتی بالاتری دارند. ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی، ارزش اختیارات سهم مدیران را کاهش میدهد و این درصورتی است که ضرری بزرگتر از ضررهای پیش بینی شده بازاری ثبت شده باشد و انتظارات از جریان های نقدی آینده و قیمت سهام را کاهش دهد. Swanson , Srivastara , Efendi (2005) پیشنهاد میکنند که مدیران احتمالاً بیشتر به این کاهش در ارزش اختیاراتشان حساس ترند و این موقعی است که آنها نه تنها با سود (در پول) کار می کنند، بلکه در این موقع سود موجود در مقایسه با دارایی شان، حتی مهم تر هم هست.

فرضیه 4  H4 : شرکت هایی که ارزش در پول اختیارات قابل اجراشان با مجریان ارشد حفظ می شود، ثبت بالاتری از ضررهای کمتر ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی دارند.

نیاز به تأمین مالی

تحقیق قبلی بیان می کند مدیران انگیزه هایی برای تورم قیمت سهم و پائین تر آوردن هزینه سرمایه متعارفی پس از صدور سهم متعارفی دارند. همچنین شرکت ها انگیزه هایی برای ترسیم موقعیت های مالی بهتر قبل از صدور بدهی جدید جهت کاهش منحنی های (پروفیل های) خطرشان و پائین آوردن هزینه سرمایه بدهی شان دارند. وسایل مربوطه برای انجام اینکار عبارتند از مدیریت سیستم تعهدی، کلاهبرداری در صورتحساب مالی و افشاء سازی افزایش یافته. بنابراین شرکت هایی که برای افزایش سرمایه جدید برنامه ریزی می کنند ممکن است بخواهند تا از هر واکنش بازاری منفی به اعلامیه یک ضرر ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی و یا هر کاهشی در کیفیت ترازنامه شان جلوگیری کنند، کاهش هایی که از طریق ضرر ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی ایجاد می شوند.

فرضیه 5    H5 : شرکت هایی که افزایش بدهی جدید و سرمایه مهم متعارفی را در آینده نزدیک برنامه ریزی می کنند ضرر کمتری را در نقصان سرقفلی انتقالی ثبت می کنند.

کراس لیستینگ (Cross – listing)

شرکت های لیست شده متقابل باید تلفیق کاملی از اختلافات اصلی را بین GAAP ایالات متحده و کانادا در یادداشتی برای صورتحساب های مالی فراهم کنند. بنابراین شرکت های در لیست متقابل (عرضی)، ضرر ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی را تحت GAAP کانادایی گزارش میدهند و باید ضرر انتقالی به درآمد خالص را مطابق با US  GAAP و افشاء سازی یک رقم دوباره برآورد شده از عایدی ها به عهده بکیرند. تحقیق قبلی نشان می دهد که فقره های تلفیق بین GAAP ایالات متحده و سایر GAAP بین المللی/ داخلی که با شرکت های در لیست عرضی افشاء می شوند به ارزش مرتبطند. این گفته حاکیست که مقداری از مزایای انتقال صورت حساب درآمد برای تشخیص ضرر ناشی زا کاهش سرقفلی انتقالی برای شرکت های در لیست عرضی حذف می شوند. اگر چنین موردی باشد، شرکت های در لیست متقابل نیز می خواهند تا ضررهای ناشی از کاهش سرقفلی انتقالی پائینتری را ثبت کنند تا اختلاف بین درآمد خالص گزارش شده تحت GAAP کانادا و ایالات متحده به حداقل برسد.

فرضیه 5   H5 : شرکت های در لیست عرضی (تقابل) در ایالات متحده، ضررهای پائین تر ناشی از کاهش سرقفلی انتقالی را ثبت می کنند.

اطلاع رسانی داخلی به وسیله هیئت بازرسان

حتی اگر مدیران کانادایی انگیزه هایی برای استفاده از صلاحدید (رأی) پیشنهادی با بخش 3062 داشته باشند تا بزرگی ضررهای ناشی از کاهش سرقفلی انتقالی را تحت تأثیر قرار دهند، باز هم توانایی شان برای انجام این کاربه طور زیادی به محدودیت هایی بستگی دارد که با آنها مواحهند. در این رابطه، هیئت بازرسی بصورت یکی از مهارکننده های اصلی شناسایی شده که روی فرصت طلبی مدیریتی قرار دارد. صلاحیت مالی و مستقل بودن، از جمله مشخصات الزامی برای هیئت بازرسان است که برای انجام نقش بازرسی شان باید درنظر گرفته شوند. تحقیق قبلی حاکیست که با استقلال داشتن و با داشتن علم امور تأمین مالی، اعضای هیئت بازرسان بهتر می توانند فرصت طلبی مدیریتی را مهار کنند. همچنین با حضور استقلال و صلاحیت امور مالی، اعضای هیئت بازرسی باید توانایی مدیران را به بهره برداری صلاحدید پیشنهادی از طریق روند نقصان و ثبت ضررهای ناشی از کاهش سرقفلی انتقالی که از کاهش اقتصادی موجود فرق می کند، محدود نماید. علم و سواد مالی به مدیران، تلاش و ؟؟ برای بررسی متودهای ارزشیابی می دهد متودهایی که توسط مدیران و فرضیه هایی که آنها ارائه دادند، انتخاب می شوند. استقلال به آنها توانایی تکذیب تصمیمات مدیران را می دهد وقتی احساس می کنند که گزارشات حاصله از ارزشیابی، نماینده ای از درستی و واقعیت اقتصادی شرکت نمی باشند.

فرضیه 7   H7 : شرکت هایی با تناسب بالاتر مدیران مستقل و دارای آگاهی امور مالی در هیئت بازرسان، ضررهای کمتر ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی غیر عادی ثبت می کنند.

متود نمونه و داده

شرکت های نمونه از Compustat درنظر گرفته شدند. برای بدست آوردن نمونه ای از شرکت هایی که باید بخش 3062 را پذیرفته و تست نقصان سرقفلی انتقالی را بکار ببرند، ما همه شرکت های لیست شده روی TSX را انتخاب کردیم، شرکت هایی که تحت GAAP کانادایی گزارش میدهند و مانده حساب سرقفلی مثبتی در آخر سال پس از پذیرش بخش 3062 دارند. مشاهدات بدون اطلاعات موجود راجع به تبادل سهام ، مانده حساب سرقفلی و یا آخر سال مالی در Compustat به طور دستی کامل شدند. 417 شرکت به جاماند. داده های مالی از Compustat، مرکز تحقیقی بازارهای مالی کانادا، شرکت Financial Post ، امور مالی Can Corp و راهنمای سهام ( StockGuide) و همچنین از گزارش های سالانه شرکت های نمونه بدست آمدند. نسبت های هدف در نشریه کانادایی قوانین صنعتی Dun , Bradstreet و نسبت های اصلی تجاری آشکار شدند. اطلاعات درباره هیئت بازرسی، حقوق و مزایای مدیر و تغییرات در مدیریت ارشد از وکالتنامه صاحبان سهام شرکت ها و شاخه رؤسای FP به دست آمدند. نهایتاً نشریه دسامبر 2002 درباره برسی TSX برای بررسی اینکه کدام شرکت در ایالات متحده در لیست عرضی قرار دارند بکار رفت. به طور کلی، داده های کامل برای 331 شرکت موجود بودند.

مدل ها و متغیرها

مدل چند متغیری زیر برای بررسی دترمینانت های ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی به کار رفت :

در اینجا: TGIL = ضرر گزارش شده از نقصان سرقفلی انتقالی که با کل سرمایه های به تأخیر افتاده، تعدیل یافته و کم میشود.

GOODWILL = مانده حساب در آغاز سال که از طریق کل سرمایه های تاخیری تعدیل می یابد.

EXCGWILL = اختلاف بین ارزش بازاری و ارزش دفتری شرکت در پایان سال پس از پذیرش بخش 3062 که با کل سرمایه های تأخیری تعدیل یافتند.

RUNITS = تعداد واحدهای گزارش شده که در میان آنها مانده حساب سرقفلی در آغاز سال تقسیم می شود و یا تعداد بخش های عمل کننده اگر داده های در واحدهای گزارش دهنده، افشاء نشده باشند.

ROE1 = برگشتی روی سهم متعارفی برای سال پس از پذیرش بخش 3062

ROE3 = برگشتی سالانه روی سهم متعارفی برای سومین و دومین سال پس از پذیرش بخش 3062

CDEBT = درصد درخواست های کالای تأمین شده از لحاظ مالی به طور کامل و به طور نقد/ ی اقساط طی 5 سال پس از پذیرش بخش 3062

DEVROE = اگر سال پذیرش پیش از IGIL 1 باشد، ROE پائین تر از میانگین صنعت است، در غیر این صورت 0 است.

DEVROA = اگر سال پذیرش پیش از IGIL 1 باشد، ROA کمتر از میانگین صنعت است، در غیر این صورت 0 است.

DEVLEV = اگر سال پذیرش پیش از IGIL 1 باشد، D/E بالاتر از میانگین صنعت است، در غیر این صورت 0 است.

CHANGE = اگر تغییری از CEO در سال بعدی و یا سال پذیرش بخش 3062 باشد، 1 است، در غیر این صورت 0 است.

PERBONUS = متوسط درصد حقوق و مزایای پرداخت شده مجریان ارشد در سال پذیرش.

ITMEXERC = متویز ارزش اختیارات سهام قابل اجرا به پول که به مجریان ارشد پرداخت شده در آخر سال پذیرش تقسیم بر کل حق و مزایای سالانه در همان سال.

FIN = اگر شرکت سرمایه سهم متعارفی و بدهی را در سال پس از اعلام تکمیل تست نقصان انتقالی افزایش داد، 1 است، در غیر اینصورت 0 است .

CLIST = اگر شرکت در لیست عرضی ایالات متحده است، 1 است، در غیر این صورت 0 است.

AC = تناسب آگاهی مالی و مدیران مستقل در هیئت بازرسان در سال 2002

OWN = اگر هیچ سهامدار خارجی، بیش از 20% رای های معوق را کنترل نکند 1 است (یعنی شرکت های بسته)، در غیر اینصورت 0 است.

SRE = لگاریتم طبیعی کل سرمایه های تأخیری

IND = نمونه های ساختگی صنعت، از 1 تا 10 براساس شاخص های TSX

متغیر مستقل، ضرر گزارش شده ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی است که به صورت یک عدد مثبت بیان می شود. 6 متغیر در مدل برای وکالتنامه جهت نقصان اقتصادی سرقفلی منظور شد. این متغیرها در سطح شرکت اندازه گیری شدند و به معنی گرفتن نقصان واقعی سرقفلی کل شرکت بودند. ما 3 متغیر برای وکالتنامه مخصوص مشخصات سرقفلی در نظر گرفتیم (RUBITS , EXCGWILL , GOODWILL).  شرکت دارای مقدار بزرگتر سرقفلی در ترکیب سرمایه اش، ممکن است دچار نقصان سرقفلی بیشتری شود چون مقدار نسبی سرقفلی منظور شده برای تست نقصان، بزرگتر است. EXCGWILL، نقصان قابل انتظاری در سطح شرکت را اندازه می گیرد. انتظار داریم شرکت هایی با ارزش متعارفی مازاد بالاتر سرقفلی، به احتمال کمتر دچار ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی شوند. نهایتاً شرکتی با واحدهای گزارش دهنده بیشتر ممکن است دچار ضررهای بالاتر ناشی از نقصان سرقفلی (ارزش تجاری) انتقالی شود چون ضررهای موجود نمی توانند در برابر یکدیگر شبکه بندی شوند.

بعداً، ما کارآیی درخواست کالا و شرکت گذشته را کنترل کردیم (ROE1 ، ROE3، CDEBT). کنترل کافی و مناسب در خصوص کارآیی شرکت مهم است چون وکالتنامه های خاص برای انگیزه های مدیر (DCVROE ، DEVROA، ITMEXERC) به صورت وکالتنامه هایی برای کارآیی شرکت بررسی شدند. ما پیش بینی کردیم که کارآیی ضعیف تر گذشته شرکت، به دامنه بزرگتر ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی منجر خواهد شد. تحقیق قبلی کارآیی شرکت را نشان میدهد که معمولاً بعد از معاملات نقدی بالاتر از وقتی است که معاملات سهم به سهم دنبال می شوند. بنابراین متود تأمین مالی برای درخواست های قبلی کالا احتمالاً پیش گویی خوبی از نقصان اقتصادی را تشکیل میدهد، به همراه درصد معاملات نقدی که به طور منفی در رابطه با ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی هستند.

6 (هفت) متغیر در مدل برای وکالتنامه در خصوص انگیزه های مدیر در برآورد بالا و پائین ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی در نظر گرفته شدند.

 ([DEVROA , DEVLEV] DEVROE ، CHANGE، PERBONUS، ITMEX، REC، FIN، CLIST). DEVLEV , DEVROA , DEVROE‌در صورتی که ROE پیش از ROA , TGIL و اهرم به ترتیب پائین تر از میانگین صنعت باشند، ارزش 1 دارند و در غیر اینصورت 0 می شوند. ROE پیش از TGIL با تقسیم درآمد سال پذیرش قبل از فقره های فوق العاده یا سهم متعارفی سهامداران سال پذیرش باضافه حذف حساب گزارش شده اندازه گیری شد. ROA پیش از TGIL با تقسیم درآمد سال پذیرش به اضافه حذف حساب گزارش شده، اندازه گیری شد. D/E پیش از TGIL با تقسیم بدهکاری های کل سال پذیرش بر سهم متعارفی سهامداران سال پذیرش به اضافه حذف سال گزارش شده اندازه گیری شد. میانگین های صنعت به صورت وکالتنامه هایی در خصوص ROE هدف،ROA و اهرم بکار رفتند. تطبیق صنعت براساس کدهای SIC چهار رقمی بود. Bradstreet , Dun به حداقل 5 شرکت نیاز دارند تا میانگین را برای یک صنعت محاسبه نمایند. شرکت های نماینده بیشتر در زمینه سایز با شرکت های در صنعت شان مقایسه شدند. ITMEX-ERC , PREBONUS با کل حقوق و مزایای سال پذیرش اندازه گیری شدند که آن هم با اضافه کردن حداقل مقدار اختیارات اعطا شده در طول سال به دستمزد و پاداش محاسبه شد.

در متغیر کنترل در مدل به کار برده شدند (SIZE , OWN) ما مالکیت را کنترل کردیم چون تحقیق قبلی نشان می دهد که انگیزه های گزارش دهنده شرکت ها تمایل دارند تا متفاوت باشند. سایز شرکت به صورت متغیر کنترل برای وکالتنامه در خصوص جنبه های متفاوت شرکت در نظر گرفته شد.

AC صلاحیت مالی و استقلال اعضای هیئت بازرس را دربر می گیرد. بگونه ثابت با مقررات حاکمیت در شرکت و ایالات متحده و با تحقق قبلی، ما اعضای هیئت بازرسی را با مهارت حسابداری حرفه ای و مقصدهای مالی (CFA , CPA , CMA , CGA , CA) و یا تجربه در مدیریت مالی شرکت (CFO , CEO) به صورت سواد مالی در نظر گرفتیم.

استقلال رئیس مطابق با افشاء سازی بشرکت در وکالتنامه صاحبان سهام سال پذیرش شان اندازه گیری شد. رؤسایی که بلوک دار نبودند و به صورت بیگانگان با مدیریت شناخته شدند، مستقل درنظر گرفته شدند، مگر آنکه رابطه دیگری با شرکت در وکالتنامه صاحبان سهام افشاء گردد. ما AC را در مدل جادادیم چون تناسب بالاتری از رؤسای دارای سواد مالی و مستقل را روس هیئت بازرسی انتظار داریم، تناسبی که بزرگی ضرر گزارش شده را تحت تأثیر قرار میدهد. با اینحال، ما هیچ گونه پیش بینی روی نشانه اتحاد بین ضررهای نقصان سرقفلی انتقالی گزارش شده و AC نداشتیم چون تأثیر هیئت بازرسان به چیزی بستگی دارد که ضرر ثبت شده در رابطه با ضرر واقعی است.

برای تست HV، ما اتحاد بین ضررهای نقصان سرقفلی انتقالی غیرعادی و AC را بررسی کردیم. ابتدا، ضرری ناشی از کاهش ارزش تجاری انتقالی را با استفاده از پسرفت حداقل مربعات عادی قوی پیش بینی کردیم که در آنها ما ضرر انتقالی گزارش شده را روی وکالت های کاهش اقتصادی و متغیرهای کنترل از مدل 1 برای نمونه کامل پسرفت دادیم (SIZE , OWN, CDEBT, ROE3 , ROE1, RUNITS, EXCGWILL, GOODWILL) ضرر عادی تنظیم مجدد با صفر است و این در صورتی است که ارزش پیش بینی شده منفی است (یعنی یک ارزشیابی مجدد به سمت بالا پیش بینی شد) تا توزیع حذف شده ضررهای گزارش شده منعکس شود. پس اختلاف بین ضرر پیش بینی شده اصلاحی و ضرر گزارش شده، ضرر انتقالی غیرعادی را محاسبه می کند (ATGIL) . ATGIL در صورتی مثبت است  که ضرر گزارش شده بالاتر از ضرر پیش بینی شده اصلاحی باشد (تخمین بالا) . آن در صورتی منفی است که ضرر گزارش شده پائین تر از ضرر پیش بینی شده اصلاحی باشد (تخمین پائین) نهایتاً ATGIL در صورتی مساوی با صفر است که شرر گزارش شده مساوی با ضرر پیش بینی شده باشد.

اگر اعضای هیئت بازرس با آگاهی به امور مالی و مستقل به طور مؤثری، فرصت طلبی را با توجه به ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی محدود کنند، ضرر ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی باید نه زیادی تحمین زده شوند و نه کم. برای بررسی این موضوع، ما ATGIL را روی AC پسرفت می دهیم برای شرکت هایی که به طور جداگانه شررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی غیرعادی منفی دارند. انتظار داریم ضریب روی AC برای شرکت هایی با ضرر مثبت و غیرعادی ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی منفی باشد و برعکس. به هر حال، تست مان یک تت مشترک بود از اینکه آیا (a) هیئت های بازرسی میتوانند به طور مؤثر فرصت طلبی مدیریتی را مهار نمایند یا خیر و (b) آیا این کار باعث ضررهای بیشتر ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی میشود، یا خیر.

نتایج      آمارهای تشریحی

جدول 1، سایز و توزیع صنعت از ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی ثبت شده با شرکت های نمونه را گزارش میدهد. عضویت صنعت با شاخص های TSX معین می شود. جدول 1 آشکار می کند که 24% شرکت های نمونه (78 شرکت)، ضرر نقصان سرقفلی انتقالی را ثبت می کنند.

جدول 1- آمارهای تشریحی – ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی با صنعت

گروه صنعت	تعداد		کل سرمایه ها/ TGIL (متوسط)		TGIL/ سرقفلی (متوسط)
	همه	شرکت های TGIL	همه	شرکت های TGIL	همه	شرکت های TGIL
انرژی	19	3(16%)	0.82%	5.22%	10.61%	67.17%
مواد	30	7(23%)	0.79%	3.38%	11.03%	47.28%
صنایع	66	18(27%)	0.91%	3.33%	10.80%	39.61%
صلاحدید مصرف کننده	56	18(32%)	1.40%	4.36	8.71%	27.10%
مصنوعات اصلی مصرف کننده	30	1(3%)	0.04%	1.12%	2.76%	82.92%
مراقبت های بهداشتی	19	5(26%)	2.27%	8.63%	17.32%	65.80%
امور مالی	40	5(13%)	0.57%	4.57%	5.98%	47.80%
تکنولوژی اطلاعات	57	15(26%)	3.61%	13.70%	14.27%	54.22%
مخابرات	10	5(50%)	4.40%	8.79%	14.05%	28.09%
صنایع همگانی (آب - برق)	4	1(25%)	0.001%	0.00%	0.05%	0.22%
جمعاً	331	78(24%)	1.49%	6.34%	10.09%	42.80%

توجه: (a) عضویت صنعت مطابق با شاخص های TSX معین می شود که با Compustat داده می شود.

بطور متوسط، حذف حساب ها، 49/1% (34/6%) کل سرمایه شرکت های نمونه (TGIL) را نشان دادند. آنها باعث متوسط حذف حساب های شرکت نمونه (TGIL) حدود 09/10% (80/42%) مانده حساب (تراز) سرقفلی شان می شوند. بنابراین مطابق با این آمارها، پذیرش روش نقصان به طور مؤثری، تشخیص ضررهای نقصان بزرگ را به همراه می آورد. جدول 1 نیز آشکار می کند که تعداد شرکت های ضرر ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی را ثبت می کنند چه اندازه اند و اینکه اهمیت نسبی این ضررها با صنعت فرق می کند. در آخر دهه 90، موجی در ادغام شرکت ها و درخواست کالاها پدید آمد مخصوصاً در صنایع مخابرات و تکنولوژی اطلاعات. وجه خرید قابل توجهی به دلیل اینترنت پرداخت شدند. بخش 3062/142 SFASپس از انفجار اینترنت در سال 2000 و ضررهای بزرگ نقصان سرقفلی انتقالی در این صنایع انتظار می رفت. به طور ثابت با این تجربه، جدول 1 آشکار می کند که مخابرات، صلاحدید مصرف کننده (تعداد زیادی از شرکت های رسانه در این طبقه جاداده شدند) ، تکنولوژی اطلاعات و صنایع مراقبت های درمانی بالاترین درصد شرکت های TGIL را نشان می دهند.

جدول 2، حذف حسابهای مورد انتظار در غیاب انگیزه هی گزارش دهنده و محدودیت ها را با رفتار واقعی شرکت های نمونه مقایسه می کند. در غیاب انگیزه ها و محدودیت های گزارش دهنده، از شرکت های دارای ارزش بازاری سهم متعارفی متجاوز از ارزش دفتری سهم متعارفی انتظار داشتیم حذف حسابها را ثبت نکنند. برعکس انتظار داشتیم شرکت هایی با ارزش بازاری کمتر از ارزش دفتری سهم متعارفی، ضرر ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی را ثبت کرده باشند. اولین ردیف جدول 2 نشان می دهد که 97 شرکت، ارزش بازاری شان پائین تر از ارزش دفتری سهم متعارفی شان است. در میان 97 شرکت، که انتظار می رفت حذف حسابها را ثبت کرده باشند، فقط 38 شرکت (39%) واقعاً ضرر ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی را گزارش دادند و این یافته حاکیست بعضی از مدیران، صلاحدیدی را با تأخیر تشخیص نقصان هایسرقفلی مربوطه اجرا نمی کنند. ردیف دوم جدول 2 نشان می دهد که در میان 234 شرکت دارای ارزش بازاری متجاوز از ارزش دفتری سهم متعارفی 40 شرکت (17%) آنها واقعاً حذف حساب را ثبت کردند، که این میتوانست نشان دهنده انگیزه ای برای تخمین بالای ضرر انتقالی باشد. جدول 2 باید با احتیاط تعبیر و تفسیر شود چون کاهشی از سرقفلی کل شرکت را دربردارد و کارآیی جداگانه واحدهای گزارش دهنده در شرکت ها را با چند واحد گزارش دهنده در نظر نمی گیرد. به هر حال تست مجذور کاری (کای اسکویر ) نسبت احتمال فرضیه صفر عدم وابستگی بین EXCGWILL و TGIL (000/0P<) را رد می کند. به طور کلی، جدول 2 شاهدی ثابت با وجود انگیزه ها را برای تخمین بالا و پائین ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی نشان می دهد.

جدول 3، آمارهای تشریحی مربوط به متغیرهای بکار رفته در آنالیزهای چندمتغیری را نشان می دهد. جدول میانگین و حد وسط متغیرها را برای شرکت هایی نشان میدهد که ضرر ناشی از کاهش سرقفلی انتقالی را ثبت کرده اند (78=N)، همچنین شرکت هایی که ضرر ناشی از کاهش سرقفلی انتقالی را گزارش ندادند (253=N)و همه شرکت های نمونه (331=N) . دو ستون آخر، سطح اهمیت تست ها را روی اختلاف های در میانگین ها و حد وسط های بین TGIL و شرکت های دارای TGIL صفر نشان می دهند. به طور ثابت با انتظارمان ، شرکت های TGIL تراز سرقفلی بالاتری از تاریخ پذیرش نسبت به شرکت های دارای TGIL صفر دارند (000/0P<)، مازاد ارزش متعارفی تهیه شده سرقفلی بر ارزش دفتری اش، برای شرکت های TGIL (005/0P<) پائین تر است (یعنی منفی تر است). شرکت های TGIL نیز مانده آغاز دوزه (مانده حساب ها در آغاز سال) سرقفلی را بین واحدهای گزارش دهنده بیشتر از شرکت های TGILصفر (002/0P<) تقسیم می کنند. بنابر انگیزه های گزارش دهنده، ROA , ROE شرکت های TGIL غالباً بسیار پائین تر از حد وسط صنعت است (003/0 P< و 0019/0P<)، بیشتر آنها تغییری را در CEO (011/0P<) تجربه کردند. نهایتاً شرکت های TGIL بیشتری، به صورت شرکت های بسته هستند (034/0P<) تست های بعمل آمده از اختلاف های در حد وسط ها، نتایج مشابهی را ارائه می دهند به جز بای ROE3 (056/0P<) و DEVLEV (049/0P<). بنابراین شاهد تک متغیری به طور بیشتری با پیش بینی های ما ثابت است.

 جدول 2  شررهای گزارش شده از کاهش سرقفلی انتقالی

	شرکت های TGILصفر (N=253)	شرکت های TGIL (N=78)	جمع کل (N=331)
EXCGWILL  منفی (MVE<BEV)	59(61%)	38(39%)	97
EXCGWILL مثبت (MVE>BEV)	194(83%)	40(17%)	234
نسبت احتمال Chi2 ( ارزش- p)			17.52 (0.00)

توجه:

1. a) تعریف های متغیر : TGIL = ضرر گزارش شده از کاهش سرقفلی انتقالی، EXCGILL= اختلاف بین ارزش بازاری و ارزش دفتری شرکت در 1-t متورم با کل سرمایه های به تأخیر افتاده.

MVE= ارزش بازاری سهم متعارفی در 1-t ، BVE = ارزش دفتری سهم متعارفی در 1-t

نتایج چند متغیری

جدول 4، نتایج حاصل از آنالیزهای چند متغیری دترمینانت های ضررهای کاهش سرقفلی انتقالی را نشان میدهد. آمارهای Z‌گزارش شده براساس خطاهای استاندارد قوق و مقاومی هستند. اولین ستون جدول 4 ضریب هایی را برای مدل گزارش می دهد از جمله انحراف از ROE هدف (DEVROE)، درحالیکه ستون دوم، شریب هایی را برای مدل گزارش مسدهد از جمله انحراف از ROA هدف و اهرم (DEVLEV , DEVROA) .

در هر دو ستون، متغیرهای کاهش اقتصادی، بزرگی ضررهای کاهش سرقفلی انتقالی را شرح می دهند به جز برای CDEBT . به طور ثابت با انتظارمان، ضریب روی GOODWILL مثبت و بامعنی است (000/0P< و 000/0P<) و ضریب روی EXCGWILLمنفی و بامعنی است (019/0 P< و 011/0P<) همچنین به طور ثابت با انتظاراتمان، RUNITS مثبت است و به طور نهایی بامعنی است ( 072/0P< و 042/0P<). نهایتاً ROE1 (010/0P< و 004/0P<) و ROE3 (071/0P< و 078/0P<)منفی و بامعنی هستند. CDEBT مثبت است اما بامعنی نیست (869/0P< و 776/0P<). OWN منفی است و به طور نهایی بامعنی است(038/0P< و 037/0P<) و این بیان می کند شرکت های بزرگ تمایل دارند تا ضررهای کاهش سرقفلی انتقالی شان را به حداقل برسانند، SIZE با معنی نیست (243/0P< و 157/0P<). نهایتاً AC مثبت است اما در هر دو خصوصیت بامعنی نیست (251/0P< و 319/0P<).

جدول 3- آمارهای تشریحی، متغیرها

متغیر	شرکت های TGIL		شرکت های TGILصفر		هر دو		تست اختلافها
	میانگین	حدوسط	میانگین	حدوسط	میانگین	حدوسط	میانگین	حدوسط
TGIL	0.0634	0.0357	0.0000	0.0000	0.0149	0.0000
GOODWILL	0.1969	0.1417	0.1255	0.0707	0.1400	0.0791	0.000	0.006
EXCGWILL	0.1569	0.0181	0.4855	0.2348	0.4080	0.1413	0.005	0.001
RUNITS	2.7051	2.0000	2.1779	2.0000	2.3021	2.0000	0.002	0.044
ROE1	-0.1009	0.0437	1.5786	0.0758	1.1828	0.0623	0.586	0.056
ROE3	-0.0482	0.0690	0.0241	0.0928	0.0070	0.0826	0.108	0.256
CDEBT	0.05843	0.7050	0.5586	0.6429	0.5645	0.6667	0.628	0.447
DEVROE	0.7821	1.0000	0.6008	1.0000	0.6435	1.0000	0.003	0.10
DEVROA	0.6538	1.0000	0.5020	0.0000	0.5378	1.0000	0.19	0.007
DEVLEV	0.3718	0.0000	0.4506	0.0000	0.4320	0.0000	0.221	0.049
CHANGE	0.3974	0.0000	0.2490	0.0000	0.2840	0.0000	0.011	0.016
PERBONUS	0.1844	0.1376	0.1961	0.1685	0.1933	0.1591	0.638	0.098
ITMEXERC	0.3979	0.0158	0.7080	0.1063	0.6350	0.0653	0.197	0.163
FIN	0.2436	0.0000	0.2846	0.0000	0.2749	0.0000	0.480	0.573
CLIST	0.2308	0.0000	0.2530	0.0000	0.2477	0.0000	0.693	0.805
AC	0.4842	0.5000	0.4592	0.3333	0.4651	0.4000	0.510	0.731
OWN	0.3590	0.0000	0.4941	0.0000	0.4622	0.0000	0.034	0.050
SIZE	19.0360	18.8017	18.8309	18.5913	18.8792	18.6719	0.537	0.349

توجه:

a)1 -    تعریف های متغیر: TGIL = ضرر گزارش شده از کاهش سرقفلی انتقالی با کل سرمایه های با تأخیر افتاده.

 GOODWILL = مانده حساب سرقفلی در آغاز سال که با کل سرمایه های به تأخیر افتاده متورم گردیده.

 EXCGWILL = اختلاف بین ارزش بازاری و ارزش دفتری شرکت در 1-t  و متورم شده با کل سرمایه های به تأخیر افتاده.

 RUNITS = تعداد واحدهای گزارش دهنده که میان آنها مانده حساب سرقفلی در آغاز سال تقسیم شده است.

ROE1 = برگشتی روی سهم متعارفی برای سال پس از پذیرش بخش 3062

ROE3 = برگشتی سالانه روی سهم متعارفی برای سومین و دومین سال پس از پذیرش بخش 3062

CDEBT = درصد درخواست های کالای تأمین شده از لحاظ مالی به طور کامل و به طور نقد/ ی اقساط طی 5 سال پس از پذیرش بخش 3062

DEVROE = اگر سال پذیرش پیش از IGIL 1 باشد، ROE پائین تر از میانگین صنعت است، در غیر این صورت 0 است.

DEVROA = اگر سال پذیرش پیش از IGIL 1 باشد، ROA کمتر از میانگین صنعت است، در غیر این صورت 0 است.

DEVLEV = اگر سال پذیرش پیش از IGIL 1 باشد، D/E بالاتر از میانگین صنعت است، در غیر این صورت 0 است.

CHANGE = اگر تغییری از CEO در سال بعدی و یا سال پذیرش بخش 3062 باشد، 1 است، در غیر این صورت 0 است.

PERBONUS = متوسط درصد حقوق و مزایای پرداخت شده مجریان ارشد در سال پذیرش.

ITMEXERC = متویز ارزش اختیارات سهام قابل اجرا به پول که به مجریان ارشد پرداخت شده در آخر سال پذیرش تقسیم بر کل حق و مزایای سالانه در همان سال.

FIN = اگر شرکت سرمایه سهم متعارفی و بدهی را در سال پس از اعلام تکمیل تست نقصان انتقالی افزایش داد، 1 است، در غیر اینصورت 0 است .

CLIST = اگر شرکت در لیست عرضی ایالات متحده است، 1 است، در غیر این صورت 0 است.

AC = تناسب آگاهی مالی و مدیران مستقل در هیئت بازرسان در سال 2002

OWN = اگر هیچ سهامدار خارجی، بیش از 20% رای های معوق را کنترل نکند 1 است (یعنی شرکت های بسته)، در غیر اینصورت 0 است.

SRE = لگاریتم طبیعی کل سرمایه های تأخیری

IND = نمونه های ساختگی صنعت، از 1 تا 10 براساس شاخص های TSX

ضریب های اکثر متغیرهای برانگیزاننده بامعنی هستند و در جهت پیش بینی شده اند. به طور ثابت با1 DEVROE , H مثبت است و درنهایت بامعنی است (074/0P<) و DEVROA  مثبت و بامعنی است (033/0P<) و این بیان می کند که شرکت هایی با رقم های پائین تر از ROA , ROE هدف ضررهای بالاتری از کاهش سرقفلی انتقالی را به صورت شیوه ای برای کاهش انحراف از ROA , ROE حد وسط صنعت ثبت می کنند. همچنین، DEVLEV منفی و بامعنی است (026/0P<) و این بیان می کند که شرکت هایی با رقم های بالاتر از اهرم هدف، حذف حسابهای پائین تری را برای جلوگیری بیشتر از انحراف از حدوسط صنعت ثبت می کنند. برعکس گفته های Beatty و Weber (2006) ، CHANGE مثبت و بامعنی است (009/0 P< و 021/0P<) . بنابراین به طور ثابت با 2H ، شرکت هایی که تغییری را در CEO تجربه می کنند، ضررهای بالاتری از کاهش سرقفلی انتقالی تجربه می کنند. 3H  حمایت نشده است چون PERBONUS منفی است و بامعنی نیست (745/0P< و 838/0P<) به طور ثابت با 4H ، ITMEX-REC منفی و بامعنی است ( 052/0P< و 045/0P<). بنابراین شرکت هایی که مجریان ارشد، تناسب های بالاتری از اختیارات قابل اجرا به پول را حفظ کردند به نظر می رسد حذف حساب های پائین تری را ثبت می کنند و این حاکیست که آنها ممکن است بخواهند تا از کاهش در ارزش اختیاراتشان جلوگیری کنند. به طور ثابت با 5H ، FIN منفی است و در نهایت با معنی است (053/0P< و 065/0P<) و این پایداری را برای این فرضیه فراهم می کند؛ شرکت هایی که روی افزایش بدهی جدید و سرمایه سهم متعارفی، برنامه ریزی می کنند ممکن است ترجیح دهند تا ضررهای کاهش سرقفلی انتقالی را به حداقل برسانند.

جدول 4 – دترمینانت های ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی

متغیر		PRED	مدل شامل انحراف از ROE		مدل شامل انحراف از ROA و اهرم
			ضریب	P>Z	ضریب	P>Z
GOODWILL		+	0.2751	0.000	0.2702	0.000
EXCGWILL		-	-0.0378	0.019	-0.0379	0.011
RUNITS		+	0.0088	0.072	0.0108	0.042
ROE1		-	-0.0004	0.010	-0.0004	0.004
ROE3		-	-0.0352	0.071	-0.0315	0.078
CDEBT		-	0.0035	0.869	0.0060	0.776
DEVROE		+	0.0260	0.074
DEVROA		+			0.0325	0.033
DEVLEV		-			-0.0355	0.026
CHANGE		+	0.0383	0.009	0.0335	0.021
PERBONUS		+	-0.0139	0.745	-0.0088	0.838
ITMEXERC		-	-0.0073	0.052	-0.0076	0.045
FIN		-	-0.0282	0.053	-0.0256	0.065
CLIST		-	-0.0370	0.031	-0.0401	0.020
AC		?	0.0297	0.251	0.0248	0.319
OWN		?	-0.0348	0.038	-0.0350	0.037
SIZE		?	0.0058	0.243	0.0068	0.157
INTERCEPT			-0.2203	0.045	-0.2173	0.042
N				331		331
Prob> Chi2				0.00		0.00
Mcfadden,s Adjusted r2				39.6%	42.7%

 توجه:

1 -   a) تعریف های متغیر: TGIL = ضرر گزارش شده از کاهش سرقفلی انتقالی با کل سرمایه های با تأخیر افتاده.

 GOODWILL = مانده حساب سرقفلی در آغاز سال که با کل سرمایه های به تأخیر افتاده متورم گردیده.

 EXCGWILL = اختلاف بین ارزش بازاری و ارزش دفتری شرکت در 1-t  و متورم شده با کل سرمایه های به تأخیر افتاده.

 RUNITS = تعداد واحدهای گزارش دهنده که میان آنها مانده حساب سرقفلی در آغاز سال تقسیم شده است.

ROE1 = برگشتی روی سهم متعارفی برای سال پس از پذیرش بخش 3062

ROE3 = برگشتی سالانه روی سهم متعارفی برای سومین و دومین سال پس از پذیرش بخش 3062

CDEBT = درصد درخواست های کالای تأمین شده از لحاظ مالی به طور کامل و به طور نقد/ ی اقساط طی 5 سال پس از پذیرش بخش 3062

DEVROE = اگر سال پذیرش پیش از IGIL 1 باشد، ROE پائین تر از میانگین صنعت است، در غیر این صورت 0 است.

DEVROA = اگر سال پذیرش پیش از IGIL 1 باشد، ROA کمتر از میانگین صنعت است، در غیر این صورت 0 است.

DEVLEV = اگر سال پذیرش پیش از IGIL 1 باشد، D/E بالاتر از میانگین صنعت است، در غیر این صورت 0 است.

CHANGE = اگر تغییری از CEO در سال بعدی و یا سال پذیرش بخش 3062 باشد، 1 است، در غیر این صورت 0 است.

PERBONUS = متوسط درصد حقوق و مزایای پرداخت شده مجریان ارشد در سال پذیرش.

ITMEXERC = متویز ارزش اختیارات سهام قابل اجرا به پول که به مجریان ارشد پرداخت شده در آخر سال پذیرش تقسیم بر کل حق و مزایای سالانه در همان سال.

FIN = اگر شرکت سرمایه سهم متعارفی و بدهی را در سال پس از اعلام تکمیل تست نقصان انتقالی افزایش داد، 1 است، در غیر اینصورت 0 است .

CLIST = اگر شرکت در لیست عرضی ایالات متحده است، 1 است، در غیر این صورت 0 است.

AC = تناسب آگاهی مالی و مدیران مستقل در هیئت بازرسان در سال 2002

OWN = اگر هیچ سهامدار خارجی، بیش از 20% رای های معوق را کنترل نکند 1 است (یعنی شرکت های بسته)، در غیر اینصورت 0 است.

SRE = لگاریتم طبیعی کل سرمایه های تأخیری

IND = نمونه های ساختگی صنعت، از 1 تا 10 براساس شاخص های TSX

1 -   b) اگر پیش بینی جهت دار باشد، یک دنباله دارد، در غیر اینصورت دو دنباله دارد. آمارهای Z براساس خطاهای استاندارد قوی می باشند.

نهایتاً ضریب روی CLIST منفی و بامعنی است (031/0P< و 020/0P<) و با 6H ثابت است. به این ترتیب نشان می دهد که نیازمندی برای افشاء سازی یک درآمد خالص بازگو شده که از آن ضرر کاهش سرقفلی انتقالی کم می شود، بعضی از مزایای گذراندن صورتحساب درآمد را تحت GAAP کانادایی حذف می کند و منجر به تشخیص ضرر کمتر می شود.

جدول 5 -  نتایج حاصل از پسرفت های (رگرسیون های) OLS را نشان می دهد که ارتباط بین ضررهای کاهش سرقفلی انتقالی غیرعادی و تناسب رؤسای باسواد از لحاظ مالی و مستقل را بررسی کردند. ما آمار COOK     D را محاسبه کردیم و به هیچ مشاهده ای با 1D> پی نبردیم. آمارهای + گزارش شده براساس خطاهای استاندارد قوی بودند. اولین ستون جدول 5، نتایج پسرفت را برای شرکت هایی با ATGIL مثبت نشان می دهد. به طور ثابت با پیش بینی مان ضریب روی AC منفی و بامعنی است (013/0P<) . دومین ستون جدول 5 نتایج رگرسیون را برای شرکت هایی با ATGIL منفی نشان می دهد. ضریب روی AC مثبت و بامعنی است (026/0P<) همانطور که پیش بینی شده این یافته ها بیان می کنند که تناسب بالاتر رؤسای مستقل و آگاه در امر مالی در هیئت بازرسی، فرصت طلبی مدیریتی را با توجه به ضررهای ناشی از کاهش سرقفلی انتقالی مهار می کند. بنابراین، 7H نیز تأیید می شود.

ما ضررغیرعادی کاهش سرقفلی انتقالی را نیز محاسبه کردیم تا مشخص گردد آیا رفتار شرکت وقتی ضرر انتقالی درحد انتظار است، یا موقعی که اینگونه نیست فرق می کند، بنابراین ما ضررهای غیرعادی سرقفلی انتقالی (ATGIL) را روی متغیرهای انگیزه های گزارش دهنده برای شرکت هایی پسرفت دادیم که انتظار داشتند ضرر ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی را ثبت نمایند و همچنین برای شرکت هایی که انتظار نداشتند ضرر را ثبت کنند، این زمینه ها به طور جداگانه کار شدند. یکبار دیگر، از EXCGWILL به صورت پیش گو استفاده کردیم برای آشکار شدن اینکه آیا سرقفلی کاهش یافته است و نمونه بر این اساس تقسیم شده که آیا EXCGWILL مثبت است یا منفی.

جدول 6- نتایج آنالیز دترمینانت های ضررهای غیرعادی کاهش سرقفلی انتقالی را نشان می دهد. ما آمارCOOK    D را محاسبه کردیم و به هیچ مشاهده ای با 1D> پی نبردیم. نتایج نشان می دهند که دترمینانت های ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی با توجه به اینکه آیا ضرر انتقالی در حد انتظار است یا خیر فرق می کنند. ما به رابطه مثبت و بامعنی بین ضررهای غیرعادی کاهش سرقفلی انتقالی و DEVROE (006/0P<)، CHANGE (061/0P<) و PREBONUS (025/0P<) در شرکت هایی با EXCGWILL منفی پی بردیم. برعکس، رابطه بین ضررهای غیرعادی کاهش سرقفلی انتقالی و DEVROE (300/0P<) ، CHANGE (110/0P<) و PREBONUS (180/0P< ) برای شرکت های با EXCGWILL مثبت، بامعنی نیست که این بیان می کند که موقعیت های گزارش دهنده سرقفلی شرکت تحت تأثیر انگیزه هایی برای به حداکثر رساندن ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی قرار می گیرند تنها وقتی که انتظار یک ضرر انتقالی برود.

به اتحاد بامعنی و منفی بین ضررهای غیرعادی ناشی از کاهش سرقفلی انتقالی و (085/0P<) FIN برای شرکت هایی پی بردیم که EXCGWILL مثبت داشتند. رابطه برای شرکت هایی با EXCGWILL منفی (090/0P<) منفی و در نهایت بامعنی است. علاوه بر این، رابطه بین ضررهای غیرعادی ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی و ITMEXERC در هر دو مورد ( 89/0P<) برای شرکت هایی جزعی بود که EXCGWILL‌ مثبت داشتند. به طور کلی، این نشان می دهد که انگیزه ها برای به حداقل رساندن ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی برای شرکت هایی که بدهی یا سرمایه متعارفی را در سال بعد از پذیرش بخش 3062 افزایش می دهند یا برای شرکت هایی که مجریان ارشدش، ارزش بالاتری را در اختیارات سهم قابل اجرا حفظ می کنند، تحت تأثیر این وضعیت قرار نمی گیرند که آیا سرقفلی کل شرکت کاهش می یابد یا خیر.

آنالیزهای حساسیت

قسمت های تکمیلی را برای حمایت بیشتر نتایج مان انجام دادیم. بعضی از وکالتنامه های مخصوص انگیزه های گزارش دهنده مدیران (ITMEXERC , DEVROA , DEVROE) نیز می توانند به صورت وکالتنامه هایی برای حسابداری و کارآیی سهام درنظر گرفته شوند و بنابراین به صورت ترمینانت های اقتصادی شناخته می شوند. ما ROE گذشته را در مدل چندمتغیری کنترل کردیم اینکار برای مشخص کردن زمینه های داخلی بالقوه در رابطه با این متغیرها صورت گرفت. با اینحال، کارآیی شرکت به شیوه های متفاوت و تعددی اندازه گیری می شوند و اثرات کارآیی پسماند را با متغیرهای ROE3 , ROE1 نمی توان بدست آورد. در ابتدا تست Hausman را روی مقیاس های مناوب DEVROE انجام دادیم یعنی به صورت یک متغیر اندیکاتور (شاخص) یا به صورت یک متغیر پیوسته. برای متغیر اندیکاتور DEVROE، یک مدل اثر طرز عمل دومرحله ای بکار رفت، در اینجا، متغیر طرز عمل DEVROE است، متغیرهای مستقل طرز عمل، عبارتند از: ROE سال های قبل (ROE1 , ROE3)، اندازه شرکت و صنعت، متغیرهای وابسته و مستقل از مدل اصلی، آنهایی هستند که قبلاً برای انجام تست نسبت احتمال معادلات پسرفت مستقل تعریف شدند. فرضیه حنثی آن است که رگرسیون ها (پسرفت ها) مستقل هستند و حمایت شده اند (172/0P<). برای مقیاس پیوسته و دائمی DEVROE (DEVRO-ECONT) ابتدا رگرسیون OLS را با  DEVROECOMT به صورت متغیر مستقل و ROE سال های قبل (ROE3, ROE1)‌، سایز شرکت و عضویت صنعت را به صورت متغیرهای مستقل درنظر گرفتیم. باقیمانده های حاصل از این رگرسیون را نیز به صورت یک متغیر مستقل اضافی در رگرسیون مان با ضرر گزارش شده به صورت متغیر وابسته به کار بردیم. ضریب برای اولین باقیمانده های رگرسیون، از لحاظ آماری با معنی نیست (896/0P<) و این بیان می کند که زمینه های داخلی، یک موضوع مهم نیست.

جدول 6- دترمینانت های ضررهای غیرعادی ناضی از نقص سرقفلی انتقالی.

ما مدل را با استفاده از متغیرهای پیوسته ای دوباره ارزیابی کردیم که به شرکت هایی با ROAیاROA هدف محدود نشدند (DEVROACONT,DEVROECONT) اگر DEVROACONT,DEVROECONT ، به جای انگیزه های مدیریتی، کارآیی شرکت را بگیرند، در اینصورت نه تنها شرکت هایی با مقدار پائین تر از ROE, ROA هدف باید ضررای ناضی از نقصان سرقفلی انتقالی بالاتری را ثبت کنند، بلکه شرکت هایی با مقدار بالاتر از ROE , ROA هدف نیز باید ضررهای نقصان پائین تری را ثبت نمایند. به عبارت دیگر، DEVROACONT و DEVROECONT باید به طور منفی توأم با ضررهای نقصان سرقفلی انتقالی باشند. نتایج جدول بندی نشده نشان می دهند که DEVROACONT و DEVROECONT هم منفی هستند و هم بامعنی (378/0P< و 261/0P<). این حمایت بیشتری را برای یک انگیزه موجود در شرکت هایی با مقدار پائین تر از ROE , ROA هدف فراهم می کند تا حذف حسابهای بالاتر ثبت شوند.

ثانیاً برای مشخص کردن زمینه های بالقوه داخلی با توجه به متغیر ITMEXERC ، ما مقیاس های براساس بازار را به صورت متغیرهای تشریحی برای حذف حسابهای گزارش شده اضافه کردیم. در غیاب کنترل ها برای کارآیی بازار، ITMEXERC کارآیی قیمت سهام گذشته را گرفت و این واقعیت را منعکس کرد که شرکت هایی با کارآیی بهتر، به احتمال کمتر دچار کاهش در ارزش سرقفلی شان میشون. برگشتی ها برای سال بعدی (RET1) و سال وم و سوم بعد از پذیرش (سالانه) (RET3) محاسبه شدند. انتظار داریم، رابطه منفی بین برگشتی های گذشته و حذف حسابهای گزارش شده وجود داشته باشد. نتایج جدول بندی شده وقتی یکسان باقی می مانند که مقیاس های براساس بازار به مدل اضافه شوند، RET1 (910/0P< و 753/0P<) و RET3 (218/0P< و 280/0P<) مثبت هستند و بامعنی نمی باشند.

نتیجه گیری

خلاصه

این مقاله به تحقیق این موضوع می پردازد که چگونه انگیزه های گزارش دهنده و محدودیت ها، انتخاب های پذیرش شرکت ها را تحت تأثیر قرار می دهد، و آیا وقتی استفاده از متود عطف بماسبق برای به حساب آوردن تغییر حسابداری اجباری مورد نیاز است، این انتخاب ها تحت تأثیر قرار می گیرد یا خیر و چگونه. ما انگیزه  های گزارش دهنده و محدودیت های توأم با بزرگی ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی گزارش شده توسط شرکت های کانادایی را پس از شذیرش بخش 3062 در سال 2002 بررسی می کنیم. نتایج آنالیزهایمان رابطه ای را بین بزرگی ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالیو انگیزه های شرکت ها برای تحمین بالا و پائین آنها نشان می دهند. به نظر می رسد بیان می کنند که شرکت ها، ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی بالاتری را برای به حداقل رساندن انحراف از حد وسط ROE , ROA ثبت می کنند. مثل موقعی که آنها تغییر در CEO را تجربه می کنند. آنها با شرکت هایی ثابت هستند که ضررهای انتقالی کمتری را برای جلوگیری از انحراف بیشتر از اهرم میانی صنعت ثبت می کنند، وقتی سودهای قابل اندازه گیری مشخص نشده ای روی اختیارات سهام قابل اجرا وجود دارد، وقتی آنها متعاقباً بدهی جدید و یا سرمایه سهم متعاوفی صادر می کنند و وقتی آ»ها در لیست عرضی ایالات متحده قرار می گیرند. نهایتاً یافته هایمان نشان می دهند که اعضای هیئت بازرسی مستقل و آگاه به امور مالی، فرصت طلبی مدیریتی را با توجه به ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی محدود می کنند.

وقتی به بررسی این جنبه می پردازیم که آیا رفتار گزارش دهنده به این بستگی دارد که آیا ضرر انتقالی انتظار می رود یا خیر، پی بردیم که انتخاب های گزارش دهنده سرقفلی شرکت ها فقط با انگیزه ها تحت تأثیر قرار می گیرند تا ضررهای ناشی از کاهش سرقفلی انتقالی موقعی به حداکثر برسد که ضرر انتقالی انتظار می رود. با اینحال، اینکه ضرر انتقالی مورد انتظار است یا خیر به نظر می رسد که انگیزه ها را تحت تأثیر قرار می دهد تا ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی به حداقل برسد، البته برای شرکت هایی که ارزش اختیارات سهام قابل اجرا به پول که توسط مجریان ارشد حفظ می شود، بالاتر باشد، نه برای شرکت هایی که بدهی و سرمایه سهم متعارفی را در سال پس از پذیرش بخش 3062 بالا میبرند.

کمک هایی به تحقیق

این مطالعات بعمل آمده به چندین شیوه زیر به نوشتجات حسابداری کمک می کند . اولاً، رفتار فرصت طلبی مدیران را در زمینه ای آشکار می کنیم که در آن محتوا، آنها نمی توانند بین متودهای اجرای متناوب برای تغییر حسابداری اجباری، انتخابی داشته باشند. دوماً، مجموعه ای از انگیزه های گزارش دهنده را تهیه می کنیم که برای متود عطف بماسبق طرح شدند. سوماً شاهد تجربی ثابت با گفته های Weber , Beatty (2006) را در یک تنظیم سازمانی نامشابه با مجموعه خودشان فراهم می کنیم. روند اخیر به سمت هماهنگ سازی افزایش یافته ای از استانداردهای حسابداری در عرض دنیا بوده است. تحقیق قبلی، دلایل و نتایج پذیرش یا تهیه IAS/IFRS را بررسی می کند. به هر حال، سوال مطرح شده زیر: که آیا محیط سازمانی، پذیرش استانداردهای حسابداری جداگانه را تحت تأثیر قرار می دهد و چگونه این تأثیرگذاری صورت می گیرد، از جمله پرسش های بسیار مهم شده است چون هماهنگی بین المللی بیشتری را دربردارد. نهایتاً نشان می دهیم که مکانیسم های حاکمیت مثل هیئت بازرسی، می توانند فرصت طلبی مدیریتی را با توجه به ضررهای ناشی از کاهش سرقفلی انتقالی محدود کنند. این نوع تأکید روی سیستم تعهدی جداگانه، تست قدرتمندی از کارآیی حاکمیت را فراهم می کند.

مفاهیم بکار رفته

تنظیم کنندگان استاندارد مایلند به انتخاب های گزارش دهنده مدیران پی ببرند تا معین کنند چگونه صلاحدید پیشنهاد شده با استانداردهای حسابداری استفاده می شود. نظریه ABP شماره 20- تغییرات حسابداری اغلب به خاطر بالابردن هزینه های متحمل شده برای کاربرهایی مورد انتقاد قرار می گیرند که باسد با تغییری در شرکت ها سرو کار داشته باشند و استانداردهای جدید را اجرا کرده و گزارش های مالی غیرقابل مقایسه ای را تجزیه و تحلیل نمایند. وقتی FASB ، 154FASB را صادر کرد، باید از متود عطف بماسبق برای بحساب آوردن تغییری در سیاست حسابداری استفاده کرد تا ثبات اطلاعات مالی بین دوره ها بالا رود، مثل مفید بودن آن که با آسان سازی آنالیز و آگاهی به داده های حسابداری قیاسی، حاصل می شود. با نشان اینکه انتخاب های پذیرش 3062 توام با قرارداد بستن و انگیزه های قیمت گذاری پذیرش هستند، نتایج مان دیدگاهی را برای هزینه های بالقوه و مزایای 154SFAS فراهم می کند. علاوه بر این، آنها نشان می دهند که روش نقصان به طور کامل در تحمیل شفافیت افزایش یافته میان شرکت ها با توجه به ارزش اقتصادی مربوطه سرقفلی که با انتقادات بخش 142SFAS/3062  ثابت است، موفق نبوده است.

محدودیت ها و جهت ها برای تحقیق بعدی

نیروی آنالیزهای تجربی در این مطالعه، با فقدان اطلاعات عمومی روی سرقفلی در سطح واحد گزارش دهنده محدود شده است. به همین دلیل، وکالتنامه های غیرفعال برای اندازه گیری نقصان اقتصادی واقعی بکار می روند. هرگونه خطای اندازه گیری در این وکالتنامه ها، ضریب ها و نتایج تست های ما منحرف می کنند. با گذشت زمان داده های بیشتری میسر می شوند، تحقیق بعدی باید به این موضوع بپردازد که آیا انگیزه ها و محدودیت ها، انتخاب های پذیرش شرکت ها را تحت تأثیر می گذارند یا خیر البته وقتی این شرکت ها باید از متود عطف بماسبق برای بحساب آوردن تغییر حسابداری اجباری استفاده کنند و اگر تحت تأثیر قرار می دهند، چگونه است. با ارائه پتانسیلی برای متود عطف بماسبق جهت پوشش دادن امور گزارش دهنده فرصت طلبی شرکت ها، جالب است بدانیم آیا سرمایه داران در نتیجه، گمراه می شوند یا خیر، نهایتاً سود بالقوه در اثر معرفی روند نقصان است که روی حق بیمه های پرداخت شده از طریق شرکت متقاضی است و این اثر روی تصمیمات مربوط به اختصاص دادن قیمت خریدی منعکس می شود که متعاقباً اتخاذ می کنند. با پذیرش روند نقصان، مدیرانی که مبلغ بیشتری برای درخواست های کالا می پردازند باید تقریباً به طور سریع این تخمین های زیادی را در برابر درآمدشان از عملیات حذف نمایند. بنابراین، اینکار سوالی را مطرح می کند آیا آنها، حق های بیمه پرداخت شده برای جلوگیری از حذف حسابهای بعدی را کاهش خواهند داد یا خیر.

نکته ها

• تخمین بالاتر (تخمین پائین تر) ضررهای ناشی از نقصان سرقفلی انتقالی ضررهای ناشی از نقصان سالانه موجود بعدی را کاهش می دهد (افزایش می دهد) چون شرکت ها نمی توانند بیش از ارزش دفتری سرقفلی حذف کنند و ضررهای ناضی از نقصان قبلی، معکوس نمی شود.
• بعنوان مثال، Gerdan Ameristeel هیچ ذکری از پذیرش بخش 3062 در چاپ عایدی های سه ماهه اولیه اش نکرد، گرچه از حذف 6/68 میلیون دلاری پذیرش یاد شده است. یعنی 100% مانده حساب آغاز دوره سرقفلی، 3 برابر EBITDA و بیش از 60 برابر ضرر برای سه ماهه. چاپ در 24 آوریل 2002 روی SEDAR قابل دسترس است.
• متود اثر انباشتی، اثر انباشتی تغییر روی سرمایه های خالص را در آغاز دوره ای به کار م یگیرد که در آن دوره تغییر در درآمد خالص دوره تغییر، گنجانده می شود. متود عطف بماسبق به اثر انباضتی تغییر روی دوره ها نیاز دارد قبل از آنکه نشان داده شوند، در مقادیر گزارش شده سرمایه ها و بدهکاری ها منعکس می شود و در آغاز اولین دوره است و اینکه اصلاح مربوطه برای مانده حساب آغازین عایدی های محفوظ صورت می گیرد حتی اگر اصل جدیدی بکار رود. نهایتاً متود بعدی، سیاست حسابداری جدیدی را برای معاملاتی به کار می برد که پس از تاریخ تغییر سیاست، رخ داده اند و به هیچ اصلاحی برای دوره های قبلی و یا دوره هایی که تغییر در آن دوره صورت می گیرد، نیاز ندارند.
• متود بعدی می تواند وقتی بکار رود که معین کردن اثر انباشتی تغییر، غیرممکن باشد. 154SFAS‌ نیز بیان می کند که راهنمایش ممکن است بر راهنمای انتقال در زمینه های جدید برتری داشته باشد.
• 121SFAS شرکت ها را ملزم می سازد تا جریان های نقدی آینده شبکه را بصورت کسر نشده و توام با استفاده و جابجایی سرمایه تخمین بزنند و موقعی این کار صورت بگیرد که یک یا چند رویداد سریع وجود داشته  باشد (مثل ضررهای عملیاتی). اگر این جریان های نقدی کمتر از مقدار سرمایه موجود باشد، باید به صورت یک ضرر ناشی از کاهش (نقصان) شناخته شوند.
• بورس سهام تورنتو (TSX) فقط توصیه کرد که هیئت رئیسان، اکثریت افرادی را تشکیل می دهند که بصورت رؤسای مستقل شناسایی می شوند و اینکه شرکت هیئت بازرسی دارد مرکب از رؤسای غیرمدیریتی خارجی که هیچ گونه ذکری از صلاحیت شان نمی شود. در هر دو مورد، کاربرد تعریف رئیس مستقل برای شرایطهای هر فرد گمان می رود که مسئولیت هیئت رؤسا باشد.
• بعنوان مثال، Manr (2004( بیان می کند: " در هر سهم آن یک رفتار مشابه را به صورت عایدی ها ندارد، وضعیت بسیار دقیقی مثل جریان نقدی آزاد ندارد و هرگز از جمعیت Bubblevision ، نمی شوید که از این واژه استفاده کنند، اما ROE مهم است. آن نشان می دهد چگونه یک شرکت خوب براساس سهم متعارفی سهامدار حفظ شده، پول تولید می کند. یک ROE پائین به طور ثابت علامتی است برای آنکه مدیریت شرکت به طور مؤثر منابع را در فرمانش گسترش نمی دهد. علاوه بر این، برگشتی نسبی روی سهم متعاوفی در یک صنعت می تواند برای سرمایه داران به این معنا باشد که کدام شرکت ها، اجرای خوبی دارند و یا اینکه کدام شرکت ها، اجرای خوبی ندارند.
• فرضیه پیمان- بدهی بیان می کند که مدیران تصمیم هایی راجع به حسابداری افزاینده درآمد می گیرند تا از رویدادهای پرهزینه قراردادهای بدهی جلوگیری کنند. با اینحال، مطابق با نظریه Leftwich (1983)، سرقفلی طبیعتاً از محاسبه نسبت اهرم برای زمینه های قرارداد بدهی مستثنی می شود. علاوه بر این Weber , Ramesh , Beatty (2002) نشان می دهند که اکثر توافق های بدهی، تغییرات حسابداری اجباری را برای محاسبات قرارداد مستثنی می دانند. در نتیجه، انتظار نداریم قراردادهای بدهی مورد قبول انگیزه اولیه مدیران قرار بگیرد با توجه به اجتناب از اثر ضررهای نقصان سرقفلی انتقالی.
• وقتی متغیر وابسته ای حذف می شود، خصوصیت آشکاری مناسب می گردد. متغیر پنهان مدل مان، تغییر ر ارزش اقتصادی سرقفلی است که یا مثبت می شود و یا منفی. همه شرکت های دارای مانده حساب سرقفلی مثبت باید تست کاهش سرقفلی انتقالی را بکا ببرند مادامیکه افزایش در ارزش اقتصادی سرقفلی شان نمی تواند افشاء شود و یا افزایش نمی تواند ثبت شود. به جای آن آنها ضرر انتقالی صفر را گزارش می دهند و افزایش موجود قابل مشاهده نیست. بنابراین، توزیع متغیر وابسته، در صفر حذف می شود.
• روش ما از روش Weber , Beatty (2006) فرق می کند، آنها رگرسیون دو مرحله ای را برای بررسی انتخاب های پذیرش 142SFAS استفاده می کنند.
• 20 درصد، سطحی است که در آن سهامداران می توانند روی استراتژی های شرکت و سیاست ها مطابق با GAAP تأثیر بگذارند. استفاده از توقف های متفاوت، نتایج را تغییر نمی دهد.
• ما از این مدل برای پیش بینی ضرر طبیعی استفاده نمی کنیم چون باقیمانده از این مدل به خوبی تعریف نمی شود.
• آنالیز جدول بندی نشده همبستگی های جفتی بین متغیرهای بکار رفته در آنالیزهای چندمتغیری، نشان می دهند، همه همبستگی ها زیر آستانه 50% هستند، به جز همبستگی بین RUNITS و (52/0P=) SIZE. بنابراین همخطی یک موضوع مهم نیست.
• IASB , FASB از سال 2002 به طور نزدیک و فشرده با هم کار نکرده اند تا اختلاف های بین IFRS, US GAAP را کم کنند. در کانادا، هیئت استانداردهای حسابداری اعلام کرده است که GAAP کانادایی معمولاً جایگزین IFRS می شود. اکثر کشورهای اروپایی، از سال 2005 باید مطابق با شرایط IAS/IFRS‌ رفتار کنند.